제11장 표준원가계산

주요 내용 표준원가를 사용하여 원가계산을 쉽게 한다 -표준원가계산 표준직접재료원가는 어떻게 계산하는가? 표준직접노무원가는 어떻게 계산하는가? 표준제조간접원가는 어떻게 계산하는가? 표준원가와 실제원가를 비교한다 왜 실제원가가 예상과 다른가?  - 원가차이분석 변동예산을 사용한다 직접재료원가차이는 왜 생기나?  - 수량차이와 가격차이 직접노무원가차이는 왜 생기나?  - 수량차이와 임률차이 변동제조간접원가 차이는 왜 생기나? 고정제조간접원가 차이는 왜 생기나? 고정제조간접원가는 조업도차이가 있다 표준원가계산에서의 제조원가흐름과 분개를 이해한다

중기청장, "공공기관이 물품표준원가 계산" 2009년 1월 10일 홍석우 중소기업청장은 원자재값이 오르면 중소기업들이 대기업에 납품하는 가격을 올려주는 납품단가연동제와 관련해 공공기관이 나서서 물품원가에 대한 표준원가를 제시하는 방안을 검토하겠다고 밝혔습니다.

미리 맛보기: 차이분석

표준원가를 사용하여 원가계산을 쉽게 한다 -표준원가계산 표준원가를 사용하여 원가계산을 쉽게 한다 -표준원가계산 표준원가계산 (Standard Costing) :    모든 제조원가를 표준원가로 계산하는 방법                                                              <표 11.1> 원가계산 비교   실제원가계산 정상원가계산 표준원가계산 직접재료원가 실제원가 표준원가 직접노무원가 제조간접원가 (실제배부율 ×실제배부기준량) 예정원가 (예정배부율 (표준배부율 ×표준배부기준량)

표준배부율 = 예산제조간접원가 / 기준조업도 기준조업도의 선택   - 기준조업도 : 고정제조간접원가 표준배부율 결정에 사용되는 조업도. 다음 4가지 조업도 중에 선택하여 사용함. 1. 이론적 조업능력 (Theoretical capacity) : 이상적인 최대생산능력    2. 실제적 조업능력 (Practical capacity) :       점검과 휴일 등의 정상적인 작업중단시간을 고려한 현실적인 최대생산능력     3. 정상조업도 (Normal capacity utilization) :        2-3년 간의 평균수요를 만족시키는 조업도    4. 예산조업도(Master budget capacity utilization) :       고정예산 수립에 사용된 조업도

표준직접재료원가는 어떻게 계산하는가? 2012년 비 고 생산량(백만개) 4.5 단위당 직접재료사용량(g/개) 10.0   2012년 비   고 생산량(백만개) 4.5 단위당 직접재료사용량(g/개) 10.0 직접재료사용량(톤) 45.0 생산량 × 단위당 직접재료사용량 직접재료가격 (원/g) 8 직접재료원가 예산 (백만원) 360.0 사용량 × 가격 - 제품 1개를 생산하는 데 필요한 직접재료의 표준량을 계산한 후 (예: 10g/개) - 직접재료 단위당 표준가격을 곱함 (예: 8원/g)   제품단위당 직접재료 표준원가 = 제품단위당 직접재료 표준사용량 × 직접재료 표준가격                       

표준직접노무원가는 어떻게 계산하는가? ▶ 직접노무원가 예산 노무시간 예측 - 직접노무시간 ＝ 생산량 × 단위당 직접노무시간   노무시간 예측       - 직접노무시간 ＝ 생산량 ×  단위당 직접노무시간      - 예: 제품 1개를 생산하는 데 0.001시간 소요 가정              (1시간에 1,000개를 생산 가정)                    2011년에 6.5백만개를 생산하는 데 6.5천시간의 총노무시간 필요   직접노무원가 예산       - 직접노무원가 ＝ 직접노무시간 × 시간당 임금(임률)    - 작업의 종류나 직원 숙련도에 따라 여러 수준의 임률이 존재          ⇒ 직원종류별로 예산을 편성하는 것이 더 정확

2012년 비 고 생산량 (백만개) 4.5 단위당 직접노무시간 (시간/개) 0.001 직접노무시간 (천시간) 생산량 <표 11.2> 직접노무원가 예산   2012년 비   고 생산량 (백만개) 4.5 단위당 직접노무시간 (시간/개) 0.001 직접노무시간 (천시간) 생산량 ×단위당 직접노무시간 시간당 임금 (천원/시간) 10 직접노무원가예산 (백만원) 45 직접노무시간 ×시간당 임금

표준제조간접원가는 어떻게 계산하는가? ▶ 제조간접원가 예산 제조간접원가 : 변동원가와 고정원가로 나누어 예산을 수립   제조간접원가 : 변동원가와 고정원가로 나누어 예산을 수립     - 제조간접원가에는 여러 가지 다양한 원가항목이 혼재       ⇒ 재료사용량이나 노무시간 같은 물리적 수량을 기준으로 제조간접원가 추정 어려움       ⇒ 원가동인(배부기준)을 기준으로 원가 추정     - 활동기준예산(Activity-Based Budgeting) :         활동기준원가계산 사용, 활동별로 원가동인을 추정     - 전통적인 원가계산 : 생산량 등 단순한 원가동인 사용   변동제조간접원가 예산 (전통적인 원가계산)     - 제품단위당 변동제조간접원가를 추정 ⇒ 생산량에 적용     - 변동제조간접원가 ＝ 생산량 ×  단위당 변동제조간접비(배부율)

<표 11.3> 변동제조간접원가 예산   2012년 비    고 생산량 (백만개) 4.5 단위당 변동제조간접원가 (원/개) 50 변동제조간접원가 예산 (백만원) 225 생산량 × 단위당 변동제조간접원가 - 생산량 대신 노무시간, 노무원가, 기계시간을 원가동인으로 사용 가능     ⇒ 예산 수립 결과는 동일, 원가차이 분석 결과는 다름

2012년 비 고 생산량 (백만개) 4.5 직접노무시간 (천시간) 생산량 × 단위당 직접노무시간 직접노무시간당 변동제조간접원가 <표 11.3a>  변동제조간접원가 예산 (직접노무시간 기준)   2012년 비    고 생산량 (백만개) 4.5 직접노무시간 (천시간) 생산량 × 단위당 직접노무시간 직접노무시간당 변동제조간접원가 (천원/시간) 50 변동제조간접원가 예산 (백만원) 225 노무시간 × 직접노무시간당 변동제조간접원가

고정제조간접원가 예산    - 생산량과 무관하게 일정 ⇒ 총액 추정 <표 11.4> 고정제조간접원가 예산   2012년 비    고 고정제조간접원가 예산 (백만원) 450 생산량 (백만개) 4.5 단위당 고정제조간접원가 (원/개) 100 총고정제조간접원가 / 생산량

표준원가와 실제원가를 비교한다 차이분석 (Variance Analysis)     - 예상수치와 실제수치의 차이를 세부항목으로 나누어 분석하는 기법     - 차이의 이유를 분석        ⇒ 필요한 조치 실행, 다음 기에 정확한 계획 수립 예외에 의한 관리 (Management By Exception)     - 예외적으로 크게 예상과 다른 결과를 초래한 항목을        중점적으로 조사하고 조치를 취하는 관리기법

왜 실제원가가 예상과 다른가? - 원가차이분석 생산부문 원가통제와 성과평가 - 생산량에 대한 제조원가예산을 기준으로 원가통제 왜 실제원가가 예상과 다른가?  - 원가차이분석 생산부문 원가통제와 성과평가   - 생산량에 대한 제조원가예산을 기준으로 원가통제   - 제조원가예산 대비 실적결과에 따라 생산부문 관리자를 평가                                                                <표 11.5> 예상제조원가 (단위 : 백만원)   예상치 계    산    식 생산량(백만개) 4.5 직접재료원가 360 8원/g × 10g/개 × 4.5백만개 직접노무원가예산 45 10,000원/시간 × 0.001시간/개 × 4.5백만개 변동제조간접원가 225 50원/개 × 4.5백만개 고정제조간접원가 450 총제조원가 1,080

<표 11.6> 실제제조원가 (단위 : 백만원) <표 11.6> 실제제조원가 (단위 : 백만원)   실제치 계    산    식 생산량(백만개) 4  직접재료원가 308 7원/g  × 44백만g 직접노무원가예산 63 10,500원/시간 × 6천시간 변동제조간접원가 240 60원/개 × 4백만개 고정제조간접원가 470 총제조원가 1,081

변동예산을 사용한다 제조원가 변동예산(Flexible Budget) ▶ 제조원가 변동예산과 고정예산  - 같은 생산량을 기준으로 실제금액과 비교하기 위해,       예상 생산량을 실제 생산량으로 변경하여 재편성한 예산  - 실제수치와 비교할 때, 생산량 차이에 의한 제조원가 차이를       분리할 수 있게 함    - 변동예산차이(Flexible Budget Variance) : 변동예산과 실제금액의 차이 제조원가 고정예산(Static Budget)    - 예상 생산량을 기준으로 사전에 수립된 예산  - 고정예산차이(Static Budget Variance) : 고정예산과 실제금액의 차이      

유리한 차이 (Favorable Variance) <표 11.7> 생산부문의 고정예산과 변동예산 (단위 : 백만원)   실제치 변동예산차이 변동예산 차이 고정예산 생산량(백만개) 4 0.5(감소) 4.5 직접재료원가 308 12(유리) 320 40(유리) 360 직접노무원가 63 23(불리) 40 5(유리) 45 변동제조간접원가 240 40(불리) 200 25(유리) 225 고정제조간접원가 470 20(불리) 450 총제조원가 1,081 71(불리) 1,010 70(유리) 1,080 유리한 차이 (Favorable Variance)     - 예상보다 이익을 높게 만드는 차이     - 원가가 예상보다 낮은 경우의 차이 불리한 차이 (Unfavorable Variance)     - 이익을 예상보다 낮게 만드는 차이     - 원가가 예상보다 높은 경우의 차이

직접재료원가차이는 왜 생기나? - 수량차이와 가격차이 ▶ 직접재료원가차이 직접재료원가 변동예산차이 <표 12.4> 직접재료원가 변동예산차이 (단위 : 백만원) 실제 원가 변동예산 차이 308 (7원/g × 44백만g) 12(유리) 320 (8원/g × 10g/개 × 4백만개)

직접재료수량[능률]차이 - 재료 실제사용량과 표준사용량의 차이에 의한 재료원가차이 - 재료 사용의 효율성을 나타냄    - 재료 실제사용량과 표준사용량의 차이에 의한 재료원가차이    - 재료 사용의 효율성을 나타냄 직접재료수량차이 = (재료실제사용량－재료 표준사용량)×재료 표준가격          = (     AQ       －        SQ      ) ×  SP          = (  44백만g      －     40백만g    ) × 8원/g          = 32백만원 (불리) - 불리한 재료수량차이 원인 :       재료의 불량, 작업미숙, 생산설비 이상 등으로 재료낭비가 생길 때 또는 표준사용량이 지나치게 이상적으로 낮게 설정되어 있는 경우 발생

직접재료가격차이     - 재료 실제가격과 표준가격의 차이에 의한 재료원가차이     직접재료가격차이 = (재료실제가격 － 재료 표준가격) × 재료실제사용량           = (      AP      －       SP    ) ×      AQ           = (    7원/g      －     8원/g   ) ×   44백만g           = 44백만원 (유리)     - 유리한 재료가격차이 원인:        표준가격이 지나치게 높게 책정되어 있는 경우 또는 어떤 이유로 낮은 가격이 지급된 경우에 발생, 예상보다 대량구매를 하여 가격을 낮추거나, 품질이 낮은 재료를 싼 가격에 구입  - 유리한 차이이든 불리한 차이이든 계획의 차질을 의미        ⇒ 원인을 찾아내어 필요한 조치를 취하는 것이 중요

<표 11.9> 직접재료원가의 가격차이와 수량차이 (단위 : 백만원) 실제원가 (AP×AQ) 가격 차이 실제투입량 기준 예산 (SP×AQ) 수량 변동예산 (SP×SQ) 308 (7원/g ×44백만g) 44 (유리) 352 (8원/g 32 (불리) 320 (8원/g×10g/개 ×4백만개) 한 가지 원인이 여러 가지 차이를 발생하는 경우    - 원가차이가 독립적으로 발생하지 않고 서로 관련되어 발생하는 경우    - 구매부서가 품질이 낮은 재료를 싼 가격에 구입하여 재료의 낭비 발생       ⇒ 낮은 가격은 유리한 재료가격차이 초래       ⇒ 재료 낭비는 불리한 재료수량차이 초래       ⇒ 작업시간 낭비는 불리한 노무시간차이 초래    - 유리한 차이가 더 큰 불리한 차이를 초래 하면⇒ 전체적으로 손해

 <그림 11.1> 직접재료원가 차이분석

직접재료원가 고정예산 여러 가지 재료예산과 실제원가 = 재료표준가격× 단위당 재료표준사용량× 예상생산량    직접재료원가 고정예산 = 재료표준가격× 단위당 재료표준사용량× 예상생산량   =   8원/g     ×      10g/개          ×  4.5백만개         = 360백만원    직접재료원가 변동예산 = 재료표준가격× 단위당 재료표준사용량× 실제생산량          =   8원/g     ×        10g/개           ×   4백만개          = 재료표준가격×       재료표준수량                   =   8원/g     ×          40백만g          = 320백만원

   직접재료 실제투입량기준 예산          = 재료표준가격 × 단위당 재료실제사용량 × 실제생산량          =    8원/g     ×          11g/개         ×   4백만개          = 재료표준가격 ×                재료실제수량          =    8원/g     ×                  44백만g             = 352백만원  직접재료 실제원가   = 재료실제가격 × 단위당 재료실제사용량 × 실제생산량          =     7원/g    ×           11g/개        × 4백만개          = 재료실제가격 ×          재료실제수량          =    7원/g    ×              44백만g                      = 308백만원 원가의 계산식과 원가차이     원가 = 가격 × 제품 단위당 사용량 × 생산량

직접노무원가차이는 왜 생기나? - 수량차이와 임률차이 ▶직접노무원가차이 직접노무원가 변동예산차이                                                                        <표 12.6> 직접노무원가 변동예산차이 (단위 : 백만원) 실제원가 변동예산차이 변동예산 63 (10,500원/시간 × 6천시간) 23(불리) 40 (10,000원/시간 ×0.001시간/개 × 4백만개)

직접노무수량[시간, 능률]차이    - 실제노무시간과 표준노무시간의 차이에 의한 노무원가차이     - 노무시간 사용의 효율성을 나타냄    직접노무수량차이 = ( 실제 노무시간 － 표준노무시간 ) × 표준임률                          = (       AQ       －       SQ     ) ×    SP                          = ( 6천시간  － 4천시간 ) × 10,000원/시간                         = 20백만원 (불리)      - 불리한 노무수량차이 원인:      작업미숙, 교육훈련 부족, 작업설비나 도구의 불량, 노사문제로  인한 사기저하, 불량재료 등에 의한 작업지연에 의해 발생 또는 표준노무시간이 지나치게 낙관적으로 낮게 설정되어 있는 경우에 발생

직접노무임률차이     - 실제임률과 표준임률의 차이에 의한 노무원가차이       직접노무임률차이 = ( 실제임률 － 표준임률 ) × 실제노무시간                      = (     AP     －       SP     ) ×      AQ                      = (10,500원/시간 － 10,000원/시간) × 6천시간                  = 3백만원 (불리)     - 불리한 노무임률차이 원인 :        유휴인력이 존재하여 실제작업시간에 비해 유휴시간이 많거나,        생산계획 불안정으로 잔업수당이 지급될 경우,        또는 임금인상을 예측하지 못하여 표준임률이 낮게 설정될 때 발생

<표 11.11> 직접노무원가의 임률차이와 수량차이 (단위 : 백만원) <표 11.11> 직접노무원가의 임률차이와 수량차이 (단위 : 백만원) 실제원가 (AP×AQ) 임률 차이 실제투입량 기준 예산 (SP×AQ) 수량 변동예산 (SP×SQ) 63 (10,500원/시간×6천시간) 3 (불리) 60 (10,000원/시간 ×6천시간) 20 40 ×0.001시간/개 ×4백만개)

변동제조간접원가 차이는 왜 생기나? 실제원가 변동예산 차이 240 (60원/개×4백만개) 40 (불리) 200 변동제조간접원가 변동예산차이 <표 11.12> 변동제조간접원가 변동예산차이 (단위 : 백만원) 실제원가 변동예산 차이 240 (60원/개×4백만개) 40 (불리) 200 (50원/개×4백만개) 변동제조간접원가 소비차이     - 실제배부율과 표준배부율의 차이에 의한 원가차이     - 제조간접비배부율(배부기준 단위당 제조간접원가) 차이인 소비차이는 가격차이와 다름     - 간접재료의 가격변화, 간접노무임률 변화, 수도전기료의 요금변화 등의 가격변화뿐만 아니라, 배부기준량(이 경우 생산량) 대비로 변동제조원가 항목(간접재료나, 지원인력, 수도전기)이        물리적으로 예상보다 많이 사용되었는지 여부도 나타냄

  - 변동제조간접원가 소비차이            = (실제배부율 - 표준배부율) ×  실제배부기준량            = (    AP     -     SP     ) ×       AQ   - 생산량이  배부기준인 예 :      변동제조간접원가 소비차이 = (60원/개  － 50원/개) × 4백만개                               = 40백만원 (불리)   - 배부기준이 직접노무시간인 예 :     실제노무시간 6천시간을 배부기준으로 사용하면 실제 배부율이 직접노무시간당 40,000원      변동제조간접원가 소비차이 = (40,000원/시간－50,000원/시간) × 6,000시간                    = 60백만원 (유리)    - 활동기준원가계산을 사용할 경우 : 차이분석도 다양한 원가동인에 따라 분석

변동제조간접원가 능률차이 - 실제 배부기준량과 표준배부기준량의 차이에 의한 원가차이   - 실제 배부기준량과 표준배부기준량의 차이에 의한 원가차이    - 간접재료, 간접노무 투입량, 수도전기 사용의 효율성을 나타내는 것이 아니라,       배부기준량이 예상보다 달리 발생하여 제조간접원가가  변하는 부분을 나타냄    - 변동제조간접원가 능률차이             = (실제배부기준량 － 표준배부기준량)× 표준배부율             = (        AQ      －        SQ      ) ×      SP   - 배부기준이 직접노무시간인 예 :             = ( 실제노무시간  － 표준노무시간 ) × 표준배부율             = (   6천시간     －    4천시간   ) ×  50,000원/시간 = 100백만원 (불리)

<표 11.13> 변동제조간접원가 소비차이와 능률차이 (직접노무시간 기준) (단위 : 백만원)                          (직접노무시간 기준) (단위 : 백만원) 실제원가 (AP×AQ) 소비 차이 실제배부기준량 기준 예산 (SP×AQ) 능률 변동예산 (SP×SQ) 240 (40,000원/시간 ×6천시간 ) 60 (유리) 300 (50,000원/시간 × 6천시간) 100 (불리) 200 ×0.001시간/개 ×4백만개)

고정제조간접원가 차이는 왜 생기나? 고정제조간접원가 예산차이 - 실제 고정제조간접원가와 예산액의 차이          <표 11.14> 고정제조간접원가 예산차이의 예 (단위 : 백만원) O 고정제조간접원가 변동예산차이                                                                   <표 12.10> 고정제조간접원가 변동예산차이의 예                                                        (단위 : 백만원) O 고정제조간접원가 변동예산차이                                                                   <표 12.10> 고정제조간접원가 변동예산차이의 예                                                        (단위 : 백만원) 실제원가 예산차이 예산 470 20(불리) 450  고정제조간접원가 예산차이 = 소비차이            = 실제 고정제조간접원가 － 고정제조간접원가 예산            = 470백만원  － 450백만원            = 20백만원 (불리)

고정제조간접원가 능률차이와 소비차이 - 고정제조간접원가는 생산량이나 다른 원가동인에 의해 변하지 않음   - 고정제조간접원가 고정예산액 = (실제생산량 기준)변동예산액      = 실제배부기준량 기준 변동예산액   - 고정제조간접원가 능률차이는 항상 0 임   - 고정제조간접원가 소비차이는 예산차이와 동일함

고정제조간접원가는 조업도차이가 있다. 고정제조원가의 예산액과 배부액의 차이  - 표준원가계산에서 변동제조원가는 표준원가총액이 변동예산액과 동일하나 고정제조간접원가는 표준원가 총배부액이 변동예산액과 다름   - 전부원가계산에서 고정제조간접원가가 변동원가처럼 제품에 배부되기 때문에 나타나는 현상    - (생산)조업도 차이(Production Volume Variance) :      고정제조간접원가 예산액과 표준원가계산 배부액의 차이 고정제조원가의 기준조업도와 실제 생산량의 차이가 원인   - 실제 생산량이 표준배부율 계산에 사용되는 기준조업도와 다를 때 나타남   - 표준배부율은 기준조업도에 의해 결정되나 총배부액은 실제생산량에 따라 달라져서 나타나는 차이

  고정제조간접원가 조업도 차이    = 고정제조간접원가 예산액 － 고정제조간접원가 배부액 = 고정제조간접원가 예산액 － 고정제조간접원가 표준배부율 × 실제생산량 = 고정제조간접원가 표준배부율 × 기준조업도              － 고정제조간접원가 표준배부율 × 실제생산량 = 고정제조간접원가 표준배부율 × ( 기준조업도 － 실제생산량 ) 예제    기준조업도가 4.5백만개이고 고정제조간접원가 예산액이 450백만원일 경우, 표준배부율은 100원/개, 이때    고정제조간접원가 조업도차이 = 450백만원 － 100원/개 ×  4백만개          = 100원/개 × ( 4.5백만개 － 4백만개 )          = 50백만원(불리)

<그림 11.2> 고정제조간접원가 생산조업도차이

- 불리한(U) 조업도 차이 : 예산액보다 과소배부(U) 되어 있어 원가가 상향조정 되어야 함을 의미                                   원가가 상향조정 되어야 함을 의미    - 유리한[F] 조업도 차이 : 예산액보다 과대배부 되어 있어                                    원가가 하향조정 되어야 함을 의미                                                                           <표 11.15> 고정제조간접원가 소비차이와 생산조업도차이   (단위 : 백만원)   실제원가 예산차이 (소비차이) 예산액 생산조업도 차이 배부액 고정제조 간접원가 470 20 (불리) 450 50 400 (400만개 × 100원/개)

표준원가계산에서의 제조원가흐름과 분개를 이해한다 <그림 11.3> 표준원가계산 제조원가 흐름

<그림 11.4> 표준원가계산에서의 제조원가의 재고계정간 흐름 직접재료 재공품   제  품 기초직접재료 매입액 직접 재료원가 기초재공품 직접재료원가 (표준원가) 직접노무원가 제조간접원가 당기제품 제조원가 기초제품 매출원가 기말직접재료 기말재공품 기말제품 

표준원가계산에서의 분개 - 표준원가계산에서는 제조원가를 표준원가로 기록 표준원가계산에서의 분개     - 표준원가계산에서는 제조원가를 표준원가로 기록          - 모든 원가차이를 별도의 계정으로 기록     - 회기 말에 모든 원가차이를 마감분개, 조정 ⇒ 실제원가로 전환 1. 직접재료 사용         재공품                          320 (표준원가)         직접재료수량차이                   32 (불리)               직접재료재고                                 308 (실제원가)              직접재료가격차이                             44 (유리) 2. 직접노무의 투입         재공품                         40 (표준원가)         직접노무임률차이                    3 (불리)         직접노무수량차이                   20 (불리)              미지급임금(노무비)                          63 (실제원가)

3. 제조간접원가 발생         변동제조간접원가 통제           240 (실제원가)              부재료비                                       140              동력용수비                                    100        고정제조간접원가 통제           470 (실제원가)              감가상각비 누계액                          350              공장화재보험료                              120 4. 제조간접원가 배부          재공품                                 200 (표준원가)              배부변동제조간접원가                     200 (표준원가)         재공품                                 450 (표준원가)              배부고정제조간접원가                     450 (표준원가)

5. 제조간접원가 계정 마감         배부변동제조간접원가                  200 (표준원가)          변동제조간접원가 능률차이           100 (불리)              변동제조간접원가 통제                          240 (실제원가)              변동제조간접원가 소비차이                      60 (유리)         배부고정제조간접원가                   400 (표준원가)         고정제조간접원가 소비차이              50 (불리)         고정제조간접원가 조업도차이           20 (불리)               고정제조간접원가 통제                           470 (실제원가)