10 자본회계 Chapter 제1절 자본과 주식 1. 자본의 의의와 분류 2. 주식회사와 주식 3. 주식의 발행

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1 10 자본회계 Chapter 제1절 자본과 주식 1. 자본의 의의와 분류 2. 주식회사와 주식 3. 주식의 발행
고정부채 10 자본회계 Chapter 제1절 자본과 주식 1. 자본의 의의와 분류 2. 주식회사와 주식 3. 주식의 발행 제2절 주식의 소각과 재취득 1. 주식의 소각 2. 주식의 재취득 제3절 자본잉여금, 자본조정과 기타포괄손익누계액 1. 자본잉여금 2. 자본조정 3. 기타포괄손익누계액 제4절 이익잉여금 1. 이익잉여금의 의의 2. 이익잉여금의 처분 제5절 배당 1. 배당정책 2. 배당의 종류 제6절 자본변동표 순천대학교 회계학과 박철우

2 제1절 자본과 주식

3 자본(capital) : 소유자가 기업에 대하여 갖는 몫.
1. 자본의 의의와 분류 (1) 자본의 의의  자본(capital) : 소유자가 기업에 대하여 갖는 몫. 자본과 동어어 : 소유주지분(owners’ equity), 순자산(net asset), 잔여지분(residual equity), 주주지분(stock-holders’ equity) (2) 자본의 분류 자본금(capital stock) 자본잉여금(paid-in capital in excess of par value) 자본조정(capital adjustments) 기타포괄손익누계액(accumulated other comprehensive income) 이익잉여금(retained earnings)

4 <표 10-1> 자본구조 계 정 구 분 비 고 Ⅰ. 자 본 금 1. 보통주자본금 2. 우선주자본금
․발행주식수×액면금액 납 입 자 본 Ⅱ. 자본잉여금 1. 주식발행초과금 2. 기타자본잉여금 ․발행금액>액면금액 ․감자차익(자본감소액>감자대가) ․자기주식처분이익(재발행금액>취득원가) ․주식선택권(행사되지 않고 만료된 경우) Ⅲ. 자본조정 1. 자기주식 2. 기타자본조정 ․자기주식의 취득원가 ․주식할인발행차금(이익잉여금처분으로 상각) ․주식선택권(주식결제형 주식기준보상거래) ․미교부주식배당금(발행될 주식의 액면금액) ․감자차손, 자기주식처분손실 등 Ⅳ. 기타포괄손익누계액 - 재분류가능 1. 매도가능금융자산평가손익 2. 해외사업환산손익 3. 현금흐름위험회피 파생상품평가손익 - 재분류불가능 1. 재평가잉여금 2. 확정급여제도 재측정요소 등 Ⅴ. 이익잉여금 (1) 적 립 금 1) 법정적립금 1. 이익준비금 2) 각종 임의적립금 ․상법에 의거 적립 ․정관 또는 주주총회의 결의에 의거 임의적립 (2) 미처분이익잉여금(미처리결손금)

5 주식회사(corporation) : 주식발행을 통해 자금을 조달하여 설립된 회사형태 주식회사의 장점 ① 자본조달이 용이
2. 주식회사와 주식 (1) 주식회사의 본질 주식회사(corporation) : 주식발행을 통해 자금을 조달하여 설립된 회사형태 주식회사의 장점 ① 자본조달이 용이 ② 유한책임 ③ 소유권의 양도 및 양수 용이 ④ 계속기업 주주의 권리 ① 의결권 ② 이익분배권 ③ 잔여재산분배권 ④ 주식선매권

6 (2) 주식의 종류 보통주(common stock): 기본적인 소유권을 나타내는 주식.
회사가 한 종류의 주식만을 발행했다면 보통주를 의미. 보통주는 잔여지분의 성격을 가짐. • 우선주(preferred stock): 특정사항에 관해서는 보통주에 대하여 우선적인 권리가 부여된 주식. 정해진 범위 내에서 우선적으로 이익배당을 받을 수 있는 권리가 주어짐. 대신에 의결권이 배제되고 추가적인 이익배당 권리도 배제되는 것이 일반적임 우선주에 추가적으로 주어지는 권리에 따라 누적적(cumulative) 우선주, 참가적(participating) 우선주, 전환(convertible) 우선주 등이 있음.

7 [예제 10-1] 우선주 배당금 20x5. 12. 31일의 자본계정(2001.1.1일 영업개시)
보통주자본금(주당액면 ￦ 5,000) ￦ 400,000 우선주자본금(8%, 비누적적, 비참가적, 주당액면 5,000원) ,000 우선주자본금(4%, 누적적, 부분 참가적(12%한도), 주당액면 5,000원) ,000 영업개시 후 배당실적 없음 20x6년 초 ￦200,000의 배당선언 1) ￦200,000의 배당금을 어떻게 분배할 것인가? 2) 4% 누적적 우선주가 완전참가적이라면, 배당금을 어떻게 배분할 것인가? 해답•• 1) ￦200,000의 배당금 배분 주식의 종류 1차 배분 잔여배당금의 배분 소 계 [4%]누적적, 부분참가적 ￦200,000×4%×5년＝￦40,000 ￦200,000×(12%－4%)＝￦16,000 ￦56,000 [8%]비누적적, 비참가적 ￦100,000×8%＝￦8,000 - 없음 - 8,000 보통주 ￦400,000×4%*＝￦16,000 ￦136,000－￦16,000＝￦120,000 136,000 합 계 ￦64,000 ￦136,000** ￦200,000

8 2) 4% 누적적 우선주가 완전참가적일 경우의 배당금 배분
[예제 10-1] 우선주 배당금 20x 일의 자본계정( 일 영업개시) 보통주자본금(주당액면 ￦ 5,000) ￦ 400,000 우선주자본금(8%, 비누적적, 비참가적, 주당액면 5,000원) ,000 우선주자본금(4%, 누적적, 부분 참가적(12%한도), 주당액면 5,000원) ,000 영업개시 후 배당실적 없음 20x6년 초 ￦200,000의 배당선언 1) ￦200,000의 배당금을 어떻게 배분할 것인가? 2) 4% 누적적 우선주가 완전참가적이라면, 배당금을 어떻게 배분할 것인가? 해답•• 2) 4% 누적적 우선주가 완전참가적일 경우의 배당금 배분 ① 1차 배분은 위의 계산과 동일. ② 잔여배당금의 배분：(각각의 총액면금액에 따라 배분한다) 4% 우선주：￦136,000×[￦200,000/(￦400,000＋￦200,000)]＝￦45,333 보 통 주：￦136,000×[￦400,000/(￦400,000＋￦200,000)]＝￦90,667 4% 우선주 배당금(＝￦40,000＋￦45,333) ￦ 85,333 8% 우선주 배당금 8,000 보통주 배당금(＝￦16,000＋￦90,667) 106,667 합 계 ￦200,000

9 3. 주식의 발행 현금발행 할증발행 : 주식발행초과금(자본잉여금) 할인발행 : 주식할인발행차금(자본조정)
비현금거래에 의한 주식발행 보다 명확한 공정시가 적용 우리나라 : 현물출자로 받은 자산의 공정가액 우선, 주식의 시가 무상증자 신주발행비 : 이연자산법 : 자산성 인정 납입자본차감법 : (기업회계기준) 주식발행초과금과 상계

10 20×5. 1. 1과 20×5. 7. 1의 주식발행시와 20×5. 12. 31에 주식할인발행차금
[예제 10-2] 주식발행 20× 에 액면가 ￦5,000인 보통주 100주를 주당 ￦5,800에 발행 20× 에 액면가 ￦5,000인 우선주를 주당 ￦3,600에 100주를 발행 20× 과 20× 의 주식발행시와 20× 에 주식할인발행차금 상각시점에 필요한 분개를 하라. <해답> 1) 주식의 할증발행(20× ) (차) 현 금 ,000 (대) 보통주자본금 ,000 주식발행초과금 80,000 (자본잉여금) 2) 주식의 할인발행(20× ) (차) 현 금 ,000 (대) 우선주자본금 ,000 주식발행초과금 ,000 주식할인발행차금 60,000 3) 주식할인발행차금의 상각(이익잉여금 처분일) (차) 이익잉여금 ,000 (대) 주식할인발행차금 20,000* * ￦60,000/3년＝￦20,000(상각기간을 3년으로 가정함) (주) 주식할인발행차금을 상각하기에 충분한 이익잉여금 잔액이 있다고 가정.

11 [예제 10-3] 현물출자 성은㈜는 특허권과의 교환으로 액면금액 ￦5,000인 보통주 100주를 발행
[예제 10-3] 현물출자 성은㈜는 특허권과의 교환으로 액면금액 ￦5,000인 보통주 100주를 발행 [Case1] 특허권의 공정가치는 알 수 없으나 성은(주) 보통주의 시가는 주당 ￦9,000으로 알려졌다. [Case2] 성은(주)가 비상장회사여서 주식의 시가는 알 수 없으나 특허권의 공정가치가 ￦1,000,000으로 알려졌다. [Case 3] 성은(주)의 주식의 시가와 특허권의 공정가치를 모두 알 수 없으나 전문가의 감정결과 특허권이 ￦950,000의 가치가 있는 것으로 평가되었다.  <해답>  [Case 1] [Case 2] [Case 3] 특 허 권 자본금-보통주 주식발행초과금 900,000 500,000 400,000 1,000,000 950,000 450,000

12 [예제 10-4] 무상증자 이사회의 결의에 따라 기말 현재를 기준일로 하여 보통주주에게 1주당 0.2주씩의
신주를 무상으로 발행 보통주의 총발행주식수는 80주이며, 액면금액은 주당 ￦5,000 무상증자의 재원은 주식발행초과금에서 충당 성은(주)가 필요한 분개를 하라.  <해답> (차) 주식발행초과금 80,000* (대) 보통주자본금 80,000* * 80주×0.2×￦5,000＝￦80,000

13 제2절 주식의 소각과 재취득

14 주식의 소각: 주식을 취득하여 영구히 폐기처분하는 것으로서 감자에 해당
1. 주식의 소각 주식의 소각: 주식을 취득하여 영구히 폐기처분하는 것으로서 감자에 해당 주식의 소각에 필요한 금액이 최초발행금액에 미달할 경우 상환이익 이 발생 상환이익은 자기주식자본잉여금계정에 가산 감자차손의 잔액이 있는 경우에는 상환이익을 차감한 후의 금액으로 함 상환손실(감자차손)은 자기주식자본잉여금 잔액에서 우선적으로 차감 나머지는 자본의 차감항목(자본조정)으로 분류했다가 결손금처리순서 에 따라 처리

15 [예제 10-5] 보통주의 소각 － 실질적 감자 성은(주)는 액면금액 ￦5,000인 보통주 100주를 재취득하여 소각시킴. 소각 당시 성은(주)의 주주지분은 다음과 같이 구성됨. 자본금(보통주 600주) ￦3,000,000 주식발행초과금 600,000 이익잉여금 900,000 자본총계 ￦4,500,000 (주) 주식의 최초발행금액은 주당 ￦6,000 1) 주당 ￦4,500에 재취득하여 소각한 경우에 필요한 분개를 하라. 2) 주당 ￦7,000에 재취득하여 소각한 경우에 필요한 분개를 하라. <해답>  1) [재취득가액<발행금액]인 경우 2) [재취득가액>발행금액]인 경우 보통주자본금 ,000 주식발행초과금 ,000 자기주식자본잉여금* ,000 현 금 ,000 보통주자본금 ,000 주식발행초과금 ,000 감자차손** ,000 현 금 ,000 * 감자차손과 우선적으로 상계하고 잔액은 자본잉여금으로 분류 ** 자기주식자본잉여금에서 우선적으로 차감하고, 잔액은 자본조정으로 분류한 후 결손금처리순서에 따라 처리

16 [예제 10-6] 보통주의 소각－형식적 감자 부실(주)는 그 동안 누적된 이월결손금 ￦7,000,000을 전보시키기 위하여 현재의 발행주식(액면금액 주당 ￦5,000)을 2주당 1주의 비율로 감소시키기로 의결함 감자전의 총발행주식수는 3,000주이며, 주당 발행금액은 ￦6,000 필요한 분개를 하라. <해답> (차) 보통주자본금 7,500,000* (대) 이월결손금 ,000,000 주식발행초과금 1,500, 자기주식자본잉여금 2,000,000 * 3,000주×1/2×￦5,000/주＝￦7,500,000

17 우리나라 상법에서는 다음과 같은 경우에 한해 예외적으로 자기주식의 취득을 인정. ① 주식을 소각하기 위한 때
2. 주식의 재취득 자기주식(treasury stock) : 재발행을 목적으로 취득하여 보유하고 있는 주식 우리나라 상법에서는 다음과 같은 경우에 한해 예외적으로 자기주식의 취득을 인정. ① 주식을 소각하기 위한 때 ② 회사의 합병 또는 다른 회사의 영업전부의 양수로 인한 때 ③ 회사의 권리를 실행함에 있어서 그 목적을 달성하기 위하여 필요한 때 ④ 단주의 처리를 위하여 필요한 때 ⑤ 주주가 주식매수청구권을 행사한 때 자기주식의 회계처리방법에서 원가법과 액면금액법이 있음. 원가법(cost method)에서는 자기주식거래가 연속된 두 단계로 구성되어 있으며, 첫째 단계는 자기주식의 취득이고, 둘째 단계는 자기주식의 재발행거래라고 봄. 원가법에서는 자기주식을 재발행할 것을 전제로 취득한다고 봄. 액면금액법(par value method)에서는 취득과 재발행을 별개의 독립적인 거래로 봄. 따라서 자기주식의 취득은 주식의 소각(자기주식 소각을 전제로 취득함)으로 보고, 자기주식의 재발행은 신주를 발행한 것으로 봄. 

18 <표 10-2> 자기주식의 회계처리(요약)
원 가 법 액면금액법 기본 개념 ∘재발행을 전제로 취득한다고 봄 ∘자기주식 취득과 재발행을 연속된 2단계의 거래로 취급[단일거래관점] ∘소각을 전제로 취득한다고 봄 ∘자기주식 취득은 주식소각거래로, 재발행은 독립된 신주발행거래로 취급[이원거래관점] 처분 이익 재발행이나 소각시에 발생 (취득시에는 발생하지 않음) 취득이나 재발행시에 발생 (소각시에는 발생하지 않음) 회 계 처 리 취 득 자기주식(취득원가) ××× 현 금(취득원가) ××× ∘[취득원가 < 최초발행금액]인 경우 자기주식(액면금액) ××× 주식발행초과금* ××× 현 금(취득원가) ××× 자기주식자본잉여금 ××× ∘[취득원가 > 최초발행금액]인 경우 자기주식자본잉여금(잔액) ××× 이익잉여금*주) ××× 현 금(취득원가) ××× * 주식발행초과금계정잔액×(취득한 자기주식수/발행주식수) 재 발 행 ∘[재발행금액 > 취득원가]인 경우 현금(재발행금액) ××× 자기주식(취득원가) ××× 자기주식자본잉여금 ××× ∘[재발행금액 < 취득원가]인 경우 자기주식자본잉여금(잔액) ××× 이익잉여금*주) ××× ∘[재발행금액 > 액면금액]인 경우 현 금(재발행금액) ××× 자기주식(액면금액) ××× 주식발행초과금 ××× ∘[재발행금액 < 액면금액]인 경우 이익잉여금*주) ×××

19 ∘[취득원가 < 최초발행금액]인 경우 자본금(액면금액) ××× 주식발행초과금# ××× 자기주식(취득원가)×××
원 가 법 액면금액법 회 계 처 리 소 각 ∘[취득원가 < 최초발행금액]인 경우 자본금(액면금액) ××× 주식발행초과금# ××× 자기주식(취득원가)××× 자기주식자본잉여금×××## 자 본 금(액면금액) ××× 자기주식(액면금액)××× # 주식발행초과금잔액×(소각한 자기주식수/발행주식수) ## 은퇴한 주주로부터 받은 자본증여로 본다. ∘[취득원가 > 최초발행금액]인 경우 자본금(액면금액)××× 자기주식자본잉여금(잔액)××× 이익잉여금*주) ××× 공시 ∘취득원가를 자본총계에서 차감 ∘액면금액을 동종 자본금에서 차감 ∘자 본 금 ××× 자본잉여금 자기주식(액면금액) (××) 자본조정 : 자기주식(취득원가) 이익잉여금 자본총계

20 [예제 10-7] 자기주식 회계처리 액면가 ￦5,000의 보통주 100주를 ￦7,500에 발행하여 설립
- 50주를 주당 ￦7,800에 재취득, 주를 주당 ￦6,500에 재취득 - 30주를 주당 ￦8,500에 재발행, 주를 주당 ￦4,800에 재발행 - 30주를 소각 해답•• 원가법 액면금액법 ① 자기주식 , 현 금 ,000 자기주식 , 현 금 ,000 주식발행초과금 125,000* 이익잉여금* ,000 * (￦7,500－￦5,000)×50주＝￦125,000 ② 자기주식 , 현 금 ,000 자기주식 , 현 금 ,000 주식발행초과금 50,000* 자기주식잉여금 20,000 * (￦7,500－￦5,000)×20주＝￦50,000 ③ 현금 , 자기주식 ,000 자기주식잉여금 21,000 현 금 , 자기주식 ,000 주식발행초과금 105,000 ④ 현금 , 자기주식 ,000 자기주식자본 21,000 이익잉여금* ,000 현 금 , 자기주식 ,000 자기주식잉여금 ,000 ⑤ 보통주자본금150, 자기주식잉여금 ,000 주식발행초과금 75, 자기주식 ,000* 보통주자본금 , 자기주식 ,000 * 10주×￦7,800＋20주×￦6,500＝￦208,000

21 2) 부분재무상태표(거래 ①～④가 완료된 후)
원가법 액면금액법 <자 본> 자본금(발행주식 100주) ￦500,000 자본잉여금： (차감)자기주식 (150,000) ￦350,000 주식발행초과금 ￦250,000 자기주식자본잉여금 250,000 ￦180,000 자본조정：자기주식 (208,000) 18,000 198,000 이익잉여금 91,000 85,000 자본총계 ￦633,000

22 제3절 자본잉여금, 자본조정과 기타포괄손익누계액

23 1. 자본잉여금 자본잉여금 : 증자, 감자활동 및 기타 자본과 관련된 거래에서 발생하는 잉여금 주식발행초과금 기타자본잉여금 : 자기주식처분이익, 감자차익 등 사용과 처분에 대해 상법, 세법의 제한 주식발행을 통한 자본금으로의 전입 누적된 이월결손금의 보전 기타 자기주식처분손실을 자기주식처분이익에서 차감 감자차손을 감자차익에서 차감 청산배당

24 2. 자본조정 [예제 10-8] 주식할인발행차금의 상각 자본조정 항목 :
납입자본, 이익잉여금(기타포괄이익누계액 포함)으로 구분하기 어려운 항목 주식할인발행차금, 배당건설이자, 자기주식, 미교부주식배당금 주식할인발행차금 발행연도부터 3년이내의 기간에 걸쳐 상각- 이익잉여금 처분 [예제 10-8] 주식할인발행차금의 상각 3년전 주식할인발행차금 ￦300,000 발생, 주식할인발행차금을 과거 2년 동안 적절히 상각 (차) 이익잉여금 , (대) 주식할인발행차금 100,000 해답••

25 포괄손익(comprehensive income) :
3. 기타포괄손익누계액 포괄손익(comprehensive income) : 주주의 투자 및 주주에 대한 분배가 아닌 거래로 인한 일정기간 동안 순자 산의 변동액 당기순이익 결정 항목 : 재무상태표의 이익잉여금 증감 기타포괄손익 : 당기순손익에서는 제외되지만 포괄손익에는 포함되는 손익 항목 포괄손익 표시방법 손익계산서와 포괄손익계산서를 별도로 작성 하나의 포괄손익계산서를 작성： 25

26 [그림 10-1] 손익구성항목과 자본의 증감 포괄손익계산서 재무상태표의 자본에 반영 수 익 ××× 비 용 (×××) 당기순이익
고정부채 [그림 10-1] 손익구성항목과 자본의 증감 포괄손익계산서 재무상태표의 자본에 반영 수 익 ××× 비 용 (×××) 당기순이익 이익잉여금의 증가 기타포괄손익： (재분류조정) 재분류가능 매도가능금융자산평가손익 해외사업환산손익 현금흐름위험회피수단평가손익 재분류불가능 확정급여제도 재측정요소 재평가잉여금 (자산이 사용/제거될 때 당기손익으로 재분류) 이익잉여금에 직접 대체가능 포괄손익 순천대학교 회계학과 박철우

27 제4절 이익잉여금

28 1. 이익잉여금의 의의 이익잉여금 : 유보이익, 이익 중 배당으로 사외에 유출되거나 자본전입되지 않고 사내에 유보된 부분
고정부채 1. 이익잉여금의 의의 이익잉여금 : 유보이익, 이익 중 배당으로 사외에 유출되거나 자본전입되지 않고 사내에 유보된 부분 이익잉여금 [감 소] 1. 당기순손실 2. 배당(사외유출) 3. 자본전입(자본으로 대체) 4. 기타* [증 가] 1. 당기순이익 * 주식할인발행차금의 상각, 자기주식처분손실 및 감자차손의 처리 등으로 인해 이익잉여금 감소 (주) 1) 전기손익의 수정 또는 회계정책변경누적효과로 인한 이익잉여금 증가(또는 감소) 2) 자산의 사용 또는 처분으로 재평가잉여금이 소멸 : 이익잉여금에 직접 반영 3) 보험수리적손익 즉시인식 : 기타포괄손익, 기타포괄손익누계액에 반영되지 않고 이익잉여금 반영  28 순천대학교 회계학과 박철우 28

29 감자차손과 자기주식처분손실의 상각：결손금처리순서에 따라 상각 주식할인발행차금의 상각：3년 이내의 기간에 걸쳐 상각
이익잉여금의 분류 법정적립금(이익준비금) 임의적립금 미처분이익잉여금 2. 이익잉여금의 처분 감자차손과 자기주식처분손실의 상각：결손금처리순서에 따라 상각 주식할인발행차금의 상각：3년 이내의 기간에 걸쳐 상각 적립금으로 대체 법정적립금 임의적립금 배당금 현금배당 및 현물배당(사외유출) 주식배당(납입자본으로 대체)

30 [그림 10-2] 납입자본과 이익잉여금의 증감원인
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31 (2) 적립이익잉여금의 종류 및 회계처리 법정적립금 이익준비금 : 상법 적립액 : 현금배당액의 1/10 이상
(2) 적립이익잉여금의 종류 및 회계처리 법정적립금 이익준비금 : 상법 적립액 : 현금배당액의 1/10 이상 적립한도 : 자본금의 1/2 용도 : 결손보전, 자본전입 임의적립금 : 제3자와의 계약(감채적립금), 경영자의 판단에 의해 적립 31

32 [예제 10-9] 이익준비금 자본전입[무상증자]
무상증자 결의(무상증자율 20%, 발행주식 수 10,000주, ₩액면가 5,000) 무상증자원천 : 주식발행초과금 ₩ 8,000,000 , 잔액은 이익준비금 해답•• (차) 주식발행초과금 8,000, (대) 자 본 금 ,000,000 이익준비금 ,000,000 ＊ 10,000주×20%×￦5,000/주＝￦10,000,000 32

33 [예제 10-10]임의적립금 - 화재로 인해 건물이 전소, 건물의 취득원가 200,000원, 감가상각누계액 80,000원
- 화재로 인해 건물이 전소, 건물의 취득원가 200,000원, 감가상각누계액 80,000원 - 재해손실적립금 잔액 135,000원, 화재손실 해당 금액을 미처분이익잉여금으로 이입 ① 화재손실의 기록： (차) 감가상각누계액-건물 80, (대) 건 물 ,000 화재손실 ,000 ② 재해손실적립금의 이입： (차)재해손실적립금 , (대) 미처분이익잉여금 120,000 - 매년 비슷한 수준의 배당을 위해 배당평균적립금을 적립, 일 잔액 80,000 - 2005년 당기순이익 20,000원 - 배당평균적립금 30,000원을 환원시켜, 50,000원의 배당을 지급하기로 선언 ① 배당평균적립금의 환원： (차) 배당평균적립금 , (대) 미처분이익잉여금 30,000 ② 배당선언의 기록： (차) 미처분이익잉여금 , (대) 미지급배당금 ,000 33

34 - 지난 5년간 매년 100,000원씩 사업확장적립금으로 적립
- 건물(250,000원), 기계장치(270,000원) 취득 후 사업확장 종료 - 사업확장적립금을 별도적립금으로 대체 ① 사업확장적립금으로 전입(5년간 매기 동일)： (차) 미처분이익잉여금 , (대) 사업확장적립금 ,000 ② 건물과 기계장치 취득： (차) 건 물 , (대) 현 금 ,000 기계장치 ,000 ③ 별도적립금으로 대체： (차) 사업확장적립금 , (대) 별도적립금* ,000 34

35 제5절 배 당

36 시가법 : 주식시가 기준 이익잉여금 감소→ 자본금,주식발행초과금 액면금액법 : 액면가액기준 이익잉여금 감소 → 자본금
1. 배당정책 이익잉여금은 (1) 주주에게 배당으로 지급하거나, (2) 사내에 유보시켜 영업활동에 사용 2. 배당의 종류 현금배당 : 배당선언일→ 미지급배당금 기록 중간배당→ 연중 1회, 현금배당 주식배당 : 이익잉여금→ 납입자본 시가법 : 주식시가 기준 이익잉여금 감소→ 자본금,주식발행초과금 액면금액법 : 액면가액기준 이익잉여금 감소 → 자본금 우리나라 : 상법(액면가액법) 투자자 입장 : 주식배당이 이익? 현물배당 장부금액법 : 자산 장부금액→ 이익잉여금감소(일방이전→손익인식 없음) 시가법 : 자산 공정가치→이익잉여금감소(자산매각 - 수취현금으로 배당) 36

37 [예제 10-11] 현금배당 20x 일 현재 액면 ￦5,000 보통주 1,000주 발행되어 있음(회계연도말 12.31일) 20x5.3.5일 주주총회에서 12% 배당 결의 20x5.4.15일 배당금지급 해답•• ① 20× (배당기준일)：-분개 없음- ② 20× (배당결의일＝배당선언일)： (차) 미처분이익잉여금 , (대) 미지급배당금 ,000 ③ 20× (배당지급일)： (차) 미지급배당금 , (대) 현 금 ,000 37

38 [예제 10-12] 주식배당 일 현재 액면가액 ￦5,000(시가 ￦9,000)인 보통주 2,000주가 사외에서 유통 일 기준으로 14%의 배당을 선언(그 중 6%는 주식배당) 해답•• 액면금액법 － 상법 시가법 ① 배당선언일： 미처분이익잉여금 1,400,000 1,880,000 미지급배당금 800,000* 미교부주식배당금# 600,000** 1,080,000## * 2,000주×8%×￦5,000＝￦800,000 ** 2,000주×6%×￦5,000＝￦600,000 # 주주지분 중 자본조정으로 분류한다. ## 2,000주×6%×￦9,000＝￦1,080,000 ② 배당지급과 주식발행일： 800,000 - 좌동 - 현 금 미교부주식배당금 600,000 1,080,000 보통주자본금 주식발행초과금 480,000 38

39 <표 10-3> 주식배당, 무상증자, 주식분할 및 주식병합의 비교
39

40 [예제 10-13] 현물배당 20x 투자유가증권(취득원가 ￦125,000)과 재고자산(취득원가 ￦100,000)을 현물배당 20x 일에 주주명부에 등재된 주주기준 (배당지급일은 20x2.3.15일) 회계연도말 투자유가증권 시가 ￦200,000, 재고자산시가는 ￦ 90,000 해답•• 1) 배당선언일(20× )： ◦자산처분손익을 인식：(투자자산과 재고자산의 장부금액을 시가로 조정) (차) 투자자산 ,000* (대) 투자자산처분이익 ,000 * ￦200,000(시가)－￦125,000(취득원가)＝￦75,000 (차) 매출원가 , (대) 매 출 ,000 재고자산 ,000 (주) 재고자산을 시가로 조정, 재고자산의 시가와 취득원가에 해당하는 금액을 각각 매출과 매출원가 ◦배당금선언을 인식： (차) 미처분이익잉여금 290, (대) 미지급현물배당금 ,000 2) 배당지급일(20× )： (차) 미지급현물배당금 290, (대) 투자자산 ,000 재고자산 ,000 40

41 고정부채 제6절 자본변동표 자본변동표(statement of changes in equity): 한 회계기간 동안 발생한 자본(소유주지분)의 변동을 표시하는 재무보고서 - 자본을 구성하고 있는 자본금, 자본잉여금, 자본조정, 기타포괄손익 누계액, 이익잉여금(결손금)의 변동에 대한 포괄적인 정보를 제공 - 자본변동표는 재무제표간의 연계성을 제고시켜 정보이용자들이 재무제표간의 관계를 보다 명확하게 이해할 수 있음 - 자본변동표는 재무상태표 연계됨 - 자본의 변동내용은 포괄손익계산서와 현금흐름표에 나타난 정보와 연계됨 41 순천대학교 회계학과 박철우

42 <표 10-4> 자본변동표 양식

43 이상으로 자본회계를 마칩니다. 증권시장은 시황에 따라 bull market(활황시장)과 bear market(침체시장)으로 구분합니다. 회계투명성이 증권시장에서 아주 큰 역할을 한답니다. 따라서 선진국에서는 증권 또는 은행분야에서는 회계사를 아주 선호한답니다. 질문 있나요?

44 11 희석증권과 주당이익 Chapter 제1 절 희석증권 1. 희석증권의 종류 및 의의 2. 전환사채 3. 신주인수권부사채
고정부채 11 희석증권과 주당이익 Chapter 제1 절 희석증권 1. 희석증권의 종류 및 의의 2. 전환사채 3. 신주인수권부사채 제2절 주당이익 1. 주당이익의 의의 및 필요성 2. 기본주당이익 3. 재무제표 표시와 공시 순천대학교 회계학과 박철우

45 제1절 희석증권

46 고정부채 1. 희석증권의 종류 및 의의 희석증권(dilutive securities) : 증권의 소유자가 보통주 청구에 대한 권리를 행사하면 보통주가 추가적으로 발행되는 금융상품 or 기타 계약 권리행사로 보통주가 추가발행되어 주당순이익, 주당계속사업이익 희석(감소)효과 <표 11-1> 희석증권의 종류 [전환권이 부여됨] ① 전환우선주(convertible preferred stock) ② 전환사채(convertible bond) 등 [신주인수권이 부여됨] ④ 신주인수권(stock rights) ⑤ 신주인수권부사채(bond with stock warrants) 등 [기 타] ⑥ 기타 일정한 조건에 따라 보통주가 발행되는 계약* * 주식선택권(stock option)도 이러한 계약의 일종 순천대학교 회계학과 박철우

47 2. 전환사채 (2) 전환권가치의 인식 및 발행시 회계처리 전환권가치의 측정 전환권가치의 인식
전환권가치 : 전환사채의 발행가액 – 일반사채 현재가치 전환권가치의 인식 전환권가치인식법 : 자본 항목(주식발행 대가의 사전 수취) K-IFRS : 전환권대가(기타자본잉여금), 사채할인(증)발행차금 전환권대가 : 행사시점에서 주식발행초과금에 대체 전환권가치무인식법 : 부채법

48 [그림 11-1] 전환권가치와 사채발행차금 부채(비유동부채)： 전환사채 ￦10,000 사채할인발행차금 (1,598)
￦8,402* 자본(기타자본잉여금)： 전환권대가 ￦458

49 (3) 발행 이후의 회계처리 이자비용 : 이자비용 = 사채의 장부가액 * 일반사채 유효이자율
이자비용 = 사채의 장부가액 * 일반사채 유효이자율 사채할인발행차금, 전환권조정 상각액 : (이자비용 – 현금이자)를 안분 전환 : 보통주의 발행을 기록하는 방법 시가법 : 발행주식(or 전환사채) 시가 -> 전환손익 (손익 or 자본잉여금) 장부금액법 : 전환사채의 장부가액 : 전환손익 없음 K-IFRS : 장부금액법

50 액면 ￦10,000 전환사채가 1년 전 ￦8,858에 발행 (사채할인발행차금 ￦1,140, 전환권대가 ￦456) 1주(액면 ￦5,000)의 보통주로 전환 전환시점 사채할인발행차금 812, 전환권조정 326, 보통주 시가 ￦12,000 시 가 법 장부금액법 (K-IFRS) (차) 전환사채 전환사채전환손실 (대) 사채할인발행차금 자 본 금 주식발행초과금 10,000 3,138 1,138 5,000* 7,000* － 5,000** 3,862** *보통주 시가(￦1,200×10주)로 기록했으나 전환사채 시가를 이용할 수도 있다. **전환사채 장부금액(＝액면금액－사채할인발행차금)으로 기록된다. (차) 전화권대가(기타자본잉여금) (대) 주식발행초과금 456

51 [예제 11-1] 전환사채의 회계처리 20x1.1.1일에 다음 조건의 전환사채를 ￦8,858에 발행 액면가액 ￦10,000
액면가액 ￦10,000 표시이자율 : 8% (매년말 후급) 전환가격 : 사채 ￦1,000 당 1주의 보통주(주당 액면 ￦500)로 전환 전환청구기간 : 사채발행일 이후 1개월 경과일부터 상환기일 30일전까지 상환기일(만기) : 20x 현재 시장이자율은 15%, 전환권이 없다면 연 10% 이자지급조건 일반사채발행 해답•• 1) 전환사채 발행시의 분개 전환권가치＝전환사채의 발행금액－전환사채와 동일조건의 일반사채 현재가치 ＝￦8,858[＝10,000×0.6575(15%, 3기 현가율) ＋10,000×10%×2.2832(15%, 3기 연금현가율)] －￦8,402[＝10,000×0.6575＋10,000×8%×2.2832]＝￦456* * 이 전환권가치는 2% 이자차액(3년간 매년 ￦200)의 현재가치와 같다. 사채발행시의 분개： (차)현 금 , (대) 전환사채 ,000 사채할인발행차금 1, 전환권대가 [재무상태표 표시] 장기차입부채：전환사채 ￦10,000 사채할인발행차금 (1,598) ￦8,402 기타자본잉여금：전환권대가 ￦456

52 2) 사채할인발행차금 상각표 일 자 이자비용 사채할인발행차금 전환사채 장부금액(D) 유효이자(A) 지급이자(B) 상각액(C)
잔 액 20× ￦1,598 ￦8,402* 20× ￦1,260 ￦800 ￦460 1,138 8,862 20× 1,329 800 529 609 9,391 20× 1,409 － 10,000 * 전환권이 없지만 조건은 동일한 일반사채의 현재가치와 같다. (A)＝전기(E)×15% (B)＝￦10,000×8% (C)＝(A)－(B) (D)＝전기(E)＋당기(C) ① 회계연도말의 분개： 20x (차)이자비용 1,260 (대) 현 금 사채할인발행차금 800 460 20x 1,329 (대) 현 금 529

53 [재무상태표 표시] 20×1년말 20×2년말 장기차입부채： 전환사채 ￦10,000 사채할인발행차금 (1,138) ￦8,862 (609) ￦9,391 기타자본잉여금： 전환권대가 ￦456 일 자 이자비용 사채할인발행차금 전환사채 장부금액(D) 유효이자(A) 지급이자(B) 상각액(C) 잔 액 20× ￦1,598 ￦8,402* 20× ￦1,260 ￦800 ￦460 1,138 8,862 20× 1,329 800 529 609 9,391 20× 1,409 － 10,000

54 ② 전환사채의 전환에 관련된 분개：(20×3. 1. 1의 일부(1/2) 전환시)
전환(1/2) 20x3.1.1 (차) 전환사채 5,000 (대) 자본금 주식발행초과금 사채할인발행차금 2,500 2,195 305 (차)전환권대가 228 (대) 주식발행초과금 [재무상태표 표시]－20× 장기차입부채：전환사채 ￦5,000 사채할인발행차금 (304)* ￦4,694 기타자본잉여금：전환권대가 ￦228 ③ 전환사채의 만기상환에 관련된 분개： 20x (차)이자비용 704 (대) 현 금 사채할인발행차금 400 304 만기상환 (차)전환사채 5,000 (대) 현 금

55 3. 신주인수권부사채 (1) 신주인수권 (2) 신주인수권부사채의 회계처리 주식매입권(stock warrants) : 종류 :
권리행사에 따라 보통주 발행(주당순이익 희석) 인수대가지급(전환증권과 차이점) 종류 : 신주인수권(사채, 우선주) : 신주인수권부사채, 신주인수권부 우선주 주식인수권(stock right) : 기존주주의 주식선매권(preemptive right) 주식선택권(stock option) : 임원, 종업원 (2) 신주인수권부사채의 회계처리 신주인수권 가치 별도 인식 : 발행금액을 일반사채 부분(부채)과 자본부분(신주인수권대가)으로 분리 신주인수권대가 = 신주인수권부사채 - 일반사채의 현재가치 권리행사로 주식발행 : 신주인수권대가⇒ 주식발행초과금 사채상환할증금 : 만기금액에 가산 신주인수권부사채의 액면가액에 부가하는 형식으로 표시 권리행사 : 주식발행초과금에 대체

56 [예제 11-2] 신주인수권부사채 20x 신주인수권부사채(액면 ₩ 10,000, 액면이자율 8%)를 액면금액에 발행(시장이자율 15%) 행사비율 : 100%, 행사가액 : ₩1,000 (사채 ₩ 1,000 당 1주 (주당 액면 ₩ 500) 인수 가능) 행사기간 : 발행일로부터 1개월이 경과한 날부터 상환기일 30일 전까지 20x3.1.1 사채액면 ₩5,000의 신주인수권 행사 해답•• 20x (차) 현 금 10,000 (대) 신주인수사채 (발행) 사채발행차금 1,598 신주인수권대가 1,598* * 신주인수권대가＝발행금액－현재가치＝￦10,000－￦8,402＝￦1,598 사채의 현재가치 : 10,000* ,000*8%* = 8,402

57 [유효이자의 산출과 상각] 일 자 이자비용(A) (전기(D)×15%) 액면이자(B) (￦10,000×8%) 사채발행차금
당기상각(C) 잔 액 20× ￦1,598 ￦8,402 20× ￦1,260 ￦800 ￦460 1,138 8,862 20× 1,330 800 530 608 9,392 20× 1,408 10,000 [재무상태표] 20× 20× 20× 20× (행사후) 장기차입부채： 신주인수권부사채 ￦10,000 ￦10,000* 사채발행차금 (1,598) ￦8,402 (1,138) ￦8,862 (608) ￦9,392 (520)* ￦9,480 기타자본잉여금： 신주인수권대가 ￦1,598 ￦799

58 20x1.12.31 (차) 이자비용 1,260 (대) 현 금 800 (이자지급) 사채발행차금 460 20x2.12.31
(대) 현 금 800 (이자지급) 사채발행차금 460 20x 1,330 530 20x (차) 현 금 5,000* (대) 자 본 금 2,500** (신주인수권행사) 주식발행초과금 2,500 (차) 신주인수권대가 799# (대) 주식발행초과금 799 20x 1,408## 608 (만기상환) (차) 신주인수권부사채 10,000 * 발행주식수： (5주)×￦1,000(행사가액)＝￦5,000 ** 발행주식수： ￦5,000÷￦1,000＝5주⇒자본금：5주×￦500＝￦2,500 # ￦1,598(잔액)×(￦5,000/￦10,000)＝￦799  ## ￦9,392×0.15＝￦1,408 

59 제2절 주당이익

60 1. 주당이익의 의의 및 필요성 2. 기본주당이익 주당순이익(earnings per share, EPS)의 유용성
경영성과를 기간별로 비교하는데 유용 배당성향과 내부유보율을 쉽게 알 수 있음 주가수익비율(price-earning ratio, PER) 산출 정보 주당순이익 공시 주당계속영업손익과 주당순손익(지배회사 보통주) 을 표시하고, 산출근거 주석 기재 기본주당이익, 희석주당이익 2. 기본주당이익

61 (1) 가중평균유통보통주식수 발행보통주식수를 유통기간으로 가중평균 주의 항목 (유통주식수에 포함하기 시작하는 날: 기산일)
우선주와 자기주식： 우선주 제외, 자기주식 보유기간 동안 제외 사업결합원가의 일부로 발행한 보통주 : 사업취득일 보통주로 반드시 전환해야 하는 금융상품 : 계약체결시점 조건부발행보통주 : 모든 필요조건 충족된 날, 단순히 일정시간이 경과한 후 보통주를 발행하기로 하는 계약 : 조건부발행보통주(X) 조건부로 재매입할 수 있는 보통주를 발행한 경우 : 보통주(X) 무상증자 등(자본금전입, 무상증자, 주식분할, 주식병합) : 기초 발행 간주 기중에 발행된 신주에 무상증자 등이 실시된 경우 : 유상증자의 주금납입기일 공정가치 미만으로 유상증자를 실시하는 권리발행의 경우 : 유상증자와 무상증자 혼합 권리발행 전의 유통보통주식수에 조정비율 적용 권리행사 후의 이론적 주당공정가치 : (권리행사일 전의 주식 전체의 공정가치 + 권리행사로 유입되는 금액) / 권리행사 후의 유통보통주식수

62 [예제 11-3] 가중평균유통보통주식수의 계산 20×1년 보통주식수의 변동 내역 가중평균유통보통주식수의 계산
일  자 변 동 내 용 발행주식수 자기주식수 유통주식수 20× 기  초 1,000 200 800 20× 유상증자(납입기일) 300 1,100 20× 자기주식 매각 (100) 1,200 20× 1,400 20× 자기주식 취득 250 1,150 20× 기  말 1,500 350 해답•• 가중평균유통보통주식수의 계산 유통기간 항   목 주식수 유통주식수 유통일수 적  수 1.1～4.30 기초의 유통주식 800 120일 96,000 5.1～6.2 유상증자 300 1,100 33일 36,300 6.3～8.3 자기주식 매각 100 1,200 62일 74,400 8.4～11.30 200 1,400 119일 166,600 12.1～12.31 자기주식 취득 (250) 1,150 31일 35,650 합  계  365일 408,950 ∴ 가중평균유통보통주식수 : 408,950÷365＝1,120주

63 [예제 11-4] 권리발행의 경우 주당순이익의 계산
     [예제 11-4] 권리발행의 경우 주당순이익의 계산 권리발행 전 유통보통주식수  1,000주 (우선주 발행하지 않음)  ∙ 유통보통주식 5주당 신주 1주(신주는 총 200주), ∙ 주당 발행금액 : ￦5,000  ∙ 유상증자일(납입기일) : 20×2년 4월 1일.  ∙ 권리행사일 전의 시장가격 : ￦11,000  당기순이익 20×1년 20×2년 20×3년 ￦3,300,000 ￦3,500,000 ￦3,600,000 해답•• 권리행사 직전 총유통보통주식의 공정가치 ＋ 권리행사로 수취하는 총금액 권리행사 직전 유통보통주식수＋ 권리행사로 발행된 주식수 ① 권리행사 후의 이론적 주당공정가치 ＝ (￦11,000×1,000주)＋(￦5,000×200주) ￦10,000/주 1,000주＋200주 권리행사 직전의 주당공정가치 ＝ ￦11,000 1.1 권리행사 후의 이론적 주당공정가치 ￦10,000 ② 조정비율의 계산 ③ 주당순이익의 계산 구   분 계   산   식 20×1년 20×2년 20×3년  20×1년 주당순이익  ￦3,300,000÷1,000주 ￦3,300  권리발행으로 재계산된  20×1년 주당순이익 ￦3,300,000 ￦3,000 1,000주×1.1  20×2년 주당순이익 ￦3,500,000 ￦2,978 (1,000주×1.1×90/365)＋(1,200주×275/365)  20×3년 주당순이익 ￦3,600,000÷1,200주

64 <표 11-2> 유통보통주식수 계산 기 산 일 항 목 기초부터 ∙기초 유통보통주식수
∙무상증자 등(자본금전입이나 무상증자, 주식분할, 주식병합) 대가를 받을 권리가 발생한 시점 ∙유상증자 등(유상증자, 신주인수권 및 옵션 행사) 최종이자발생일 다음 날 ∙전환사채 및 전환우선주 사업취득일 ∙사업결합원가의 일부로 발행한 보통주 계약체결일 ∙보통주로 반드시 전환해야 하는 금융상품 조건충족일 ∙조건부발행보통주 (주) 1) 우선주와 자기주식(취득시점부터 매각시점까지)은 제외한다. 2) 시가 이하의 유상증자는 유상증자와 무상증자가 혼합된 것으로 간주한다.

65 (2) 보통주계속영업손익과 보통주당기순손익
보통주 당기순이익 : 지배기업에 귀속되는 당기순손익 – (세후 우선주배당금, 우선주 상환차액) 보통주 계속영업이익 : 지배기업에 귀속되는 계속영업손익 – (세후 우선주배당금, 우선주 상환차액) 우선주배당금 : 비누적적 우선주 배당금 누적적 우선주 : 당기 해당 분(전기 이전 제외) 손실의 경우에도 정해진 배당률 기준액 차감 전환된 전환우선주의 전환간주일이 기말인 경우 : 우선주배당금 차감 전환간주일 기초 or 기중 : 보통주배당금(⇒ 차감 않음) 전환된 전환사채 전환간주일이 기말인 경우 : 사채이자 차감 전환간주일 기초 or 기중 : 보통주배당금 (⇒ 차감 않음) 우선주배당금 간주: 보통주이익을 계산할 때 차감 우선주 주식할인발행차금상각액 우선주 매입(자기주식취득) : 초과지급액(매입대가 – 장부금액) 유도전환대가

66 [예제 11-5] 기본주당이익－유상 및 무상 증자가 존재
계속영업손익(법인세비용 차감후)：￦5,000,000 , 당기순손익 ：￦6,000,000 유상증자 발행금액 ￦10,000, 유상증자 전일 보통주 종가 ￦20,000 20×1년 현금배당: 보통주 9%, 우선주(비참가적, 비누적적) 10%. 유상신주 납입일, 무상신주 원구주 기산일 자본금(액면 ￦5,000) 변동상황： 보통주자본금 우선주자본금 기 초 900주 ￦4,500,000 200주 ￦1,000,000 기 중 • 7. 1 유상증자(납입) 200 1,000,000 40 200,000 • 8.15 무상증자 10% 110 550,000 24 120,000 •11. 1 자기주식(구주)구입 (10) (50,000) － 기중 증감 300 ￦1,500,000 64 ￦320,000 기 말 1,200주 ￦6,000,000 264주 ￦1,320,000 66

67 해답•• 1) 유통보통주식수： 기 간 발행보통 주식수 무상증자 조 정 조정유통 보통주식수(A) 가중치 (B) 적 수 (A×B)
1. 1～ 6.30 900주 (1＋0.1)*×(1＋0.1)# 1,089주 181일 197,109 7. 1～ 8.14 1,100 (1＋0.1)# 1,210 45 54,450 8.15～10.31 78 94,380 11. 1～12.31 1,200 61 73,200 합 계 365일 419,139 * 7월 1일 유상증자(주당 ￦10,000)는 시가(￦20,000) 이하의 유상증자 ⇒유상 & 무상 혼합 : ◦ 이론적 주당공정가치 : ( 직전 총유통보통주식 공정가치＋권리행사로 수취하는 총금액)/ (직전 유통보통주식수＋권리행사로 발행된 주식수) ＝(900주×￦20,000＋200주×￦10,000)/(900주＋200주)＝￦18,182/주 ◦ 조정비율의 계산：권리행사 직전 주당공정가치/권리행사 후의 이론적 주당공정가치 ＝￦20,000/￦18,182＝1.1 # 8월 15일의 무상증자 반영 유통보통주식수 = 419,139÷365일 ＝1,148주

68 [예제 11-5] 기본주당이익－유상 및 무상 증자가 존재 - 계속
2) 보통주계속영업손익과 보통주당기순손익 20×1 회계연도 우선주배당금： 보통주계속영업손익：￦5,000,000－￦121,090＝￦4,878,910 보통주당기순손익： ￦6,000,000－￦121,090＝￦5,878,910 3) 기본주당계속영업손익：￦4,878,910÷1,148주＝￦4,250/주 기본주당순이익： ￦5,878,910÷1,148주＝￦5,121/주 구 주(무상주 포함) ￦1,000,000×(1＋0.1)×10%＝ ￦110,000 유상신주(무상주 포함) ￦200,000×(1＋0.1)×10%×184/365＝ 11,090 합 계 ￦121,090

69 3. 재무제표 표시와 공시 포괄손익계산서 표시 사항 주석공시 사항 기본주당이익과 희석주당이익(보통주 계속영업손익, 당기순손익)
모든 기간에 대해 제시 희석주당이익= 기본주당이익 : 한 줄로 표시가능 희석주당이익이 별도 제시되면, 비교손익계산서상 나머지 기간도 표시 주석공시 사항 주당이익계산에 사용된 분자(지배기업 귀속 당기순이익) 및 분모(가중평균유통주식수), 조정내역 반희석효과 때문에 제외된 금융상품의 내용 보고기간 후에 발생한 보통주 거래(유통 보통주식수, 잠재적 보통주식수를 중요하게 변경)

70 좀 어려웠나요? 주당이익은 증권시장에서 가장 유용하게 사용되는 정보로 알려지고 있습니다. 질문 있으세요?
이상으로 희석증권과 주당이익을 마칩니다. 좀 어려웠나요? 주당이익은 증권시장에서 가장 유용하게 사용되는 정보로 알려지고 있습니다. 질문 있으세요?

71 12 수익의 인식 Chapter 제1 절 수익의 개념과 인식 제2절 K-IFRS에 의한 수익인식 제3절 비용과 손실의 인식
1. 수익의 개념 2. 수익의 측정 3. 수익의 발생 4. 수익인식기준 대안 제2절 K-IFRS에 의한 수익인식 1. 거래의 식별 2. 거래형태에 따른 수익인식요건 3. 기타형태의 수익인식 제3절 비용과 손실의 인식 1. 비용의 인식 2. 손실의 인식 <보론 12A> 건설계약의 회계처리

72 제1절 수익의 개념과 인식

73 재화의 판매 또는 용역의 제공 등의 대가로 발생하는 자산의 유입 또는 부채의 감소
1. 수익의 개념 수익(revenue)의 정의: ‘자본참여자의 출자관련 증가분을 제외한 자본의 증가를 수반하는 것으로서 회계기간의 기업실체의 정상적인 경영활동으로 인한 경제적 효익의 총유입’ 재화의 판매 또는 용역의 제공 등의 대가로 발생하는 자산의 유입 또는 부채의 감소 매출액, 수수료수익, 이자수익, 배당수익, 로열티수익 및 임대수익 기타수익(gains) : 차익, 기업의 부수적인 거래, 사건 및 상황으로 발생 부수적인 거래 : 유가증권의 처분, 중고설비자산의 처분, 채무의 변제 일방적 이전거래 : 소송에서의 승소, 자산의 수증 자산, 부채의 가치변동 : 단기매매금융자산평가이익, 외화환산이익 수익발생 거래 유형 재화의 판매 용역의 제공 다른 실체에 의한 기업의 자산의 사용

74 2. 수익의 측정 수익측정 : 수익금액 결정 판매대가의 공정가치로 측정 현금 및 현금성자산 회수기간 장기 : 유효이자율로 할인한 현재가치 재화나 용역 간의 교환, 스왑거래 : 수익발생거래(X) 3. 수익의 발생 수익인식 : 발생주의, ① 실현되었거나(realized) 또는 실현가능(realizable), ② 가득되었을 때(earned) 인식 수익의 실현(채권확보)：현금이나 현금청구권과 교환되는 시점에서 실현 수익의 가득(의무수행)：수익창출활동으로 인한 경제적 효익을 이용할 수 있다고 주 장하기에 충분한 정도까지 가득과정을 사실상 완료한 시점 수익의 실현과 가득은 일반적으로 판매시점에 달성 판매시점 이전 : 진행기준 또는 완성기준 판매시점 이후 : 회수기준

75 [그림 12-1] 수익가득 과정 [그림 12-2] 가득과정과 수익인식기준

76 할부판매(installment sales) :
4. 수익인식기준 대안 (1) 판매기준 판매시점의 수익인식 상품(제품)을 판매하여 인도하는 시점 인도시점이 가장 결정적인 사건이 이루어진 시점(실현기준과 가득기준 충족) (예) 원가 7,000인 상품을 10,000에 판매하는 경우 (차) 매출채권 10,000 (대) 매 출 10,000 (차) 매출원가 7,000 (대) 재고자산 7,000 할부판매(installment sales) : 판매거래와 신용거래가 결합된 복합거래 : 총판매대가를 재화 판매대가와 이자수익으로 구분 수익인식 : 인도시점 할부매출의 명목금액과 현재가치의 차이가 중요한 경우 : 채권의 현재가치로 수익 측정 현재가치할인차금상각 → 이자수익

77 20x1.12.31일 집진설비 5대를 대당 ￦800,000에 판매(원가 대당 ￦560,000)
[예제 12-1] 할부판매 수익인식 20x 일 집진설비 5대를 대당 ￦800,000에 판매(원가 대당 ￦560,000) 판매시점에서 현금 ￦1,000,000 받고, 잔액은 2년간 연말에 ￦1,500,000씩 수령 현재가치계산에 12% 유효이자율 적용 해답•• 일 자 판매기준－현재가치평가 20×1 (판매시) (차) 현 금 ,000, (대) 매 출 ,535,150* 장기매출채권 3,000, 현재가치할인차금 ,850 * ￦1,000,000＋￦1,500,000×1.6901(연금현가, 12%, 2년)＝￦3,535,150 (차) 매출원가 ,800, (대) 재고자산 ,800,000 20×2. 12. 31 (차) 현 금 ,500, (대) 장기매출채권 ,500,000 (차) 현재가치할인차금 304,218* (대) 이자수익 ,218 * ￦2,535,150×0.12＝￦304,218 20×3. (차)현재가치할인차금 160,632* (대) 이자수익 ,632 * ￦464,850－￦304,218＝￦160,632

78 판매시점 이전의 수익인식기준 : 진행기준과 완성기준 진행기준(percentage-of-completion method) :
(2) 판매시점 이전의 수익인식기준 판매시점 이전의 수익인식기준 : 진행기준과 완성기준 진행기준(percentage-of-completion method) : 수익가득과정의 진행정도에 따라 생산기간 중에 수익을 인식하는 방법 작업진행→ 연속적인 판매 진행기준에 의한 수익인식의 근거 발생주의 회계에 부합 적시성 있는 목적적합한 회계정보를 제공 수익금액과 고객결정→ 생산자체가 결정적 사건 진행률의 계산 (3가지 대안) 작업수행정도의 조사 총예상용역량 대비 현재까지 수행한 누적용역량의 비율 총추정원가 대비 현재까지 발생한 누적원가의 비율 완성기준(completed contract method) 용역제공완료일, 제품완성일에 수익인식 완성시기 : 용역제공자가 이행하기로 한 계약상 기본의무를 완료한 때 용역제공 완성 : 총계약금액을 용역수익으로 인식 미성용역(재고자산계정) : 완성시점까지 발생한 원가 누적 ⇒ 용역원가로 대체(완성시점 ) 단점 : 수익과 비용이 대응되지 못함 K-IFRS : 용역계약이나 건설계약에 완성기준을 허용하지 않음

79 [예제 12-2] 진행기준과 완성기준에 의한 손익인식
20x1.7.1에 ￦45,000의 용역계약 수주, 20x3년 10월 제공 완료 예정 용역의 예정원가는 ￦40,000으로 추정, 그 금액으로 완료 항 목 20×1년 20×2년 20×3년 누적원가 ￦10,000 ￦28,800 ￦40,000 해답•• 1) 진행기준 항 목 20×1년 20×2년 20×3년 ⓐ진 행 률 25% (10,000÷40,000) 72% (28,800÷40,000) 100% (40,000÷40,000) ⓑ수 익 ￦11,250 (45,000×25%) ￦21,150 (45,000×72%－11,250) ￦12,600 (45,000×100%－(11,250＋21,150)) ⓒ원 가 ￦10,000 ￦18,800 (28,800－10,000) ￦11,200 (40,000－28,800) ⓓ당기용역손익 (＝ⓑ－ⓒ) ￦1,250 ￦2,350 ￦1,400 2) 완성기준 항 목 20×1년 20×2년 20×3년 ⓐ수 익 - ￦45,000 ⓑ원 가 (40,000) Ⓒ용역손익 ￦5,000 (주) 미성용역 기말잔액이 20×1년과 20×2년 말에 각각 ￦10,000과 ￦28,800

80 진행기준을 이용할 수 없는 용역제공계약 발생원가의 회계처리 : 용역제공거래의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 없는 경우 발생한 원가를 회복할 가능성 높은 경우 : 발생한 원가의 회수가능액을 한도로 수익 인식 이익은 인식하지 않음 발생원가의 회수가능성 높지 않은 경우 발생한 원가를 모두 비용처리 생산완료기준(completion of production basis) 적용가능한 상황 재화가 동질적이어서 상호교환가능하고 시장이 활성화되어 가격결정이 쉬우며 유의한 마케팅비용이 발생하지 않을 것으로 예상되는 경우 금 ∙ 은 등과 같은 귀금속, 수매가 보장된 농산물 등 순실현가능가치(net realizable value)로 자산평가, 수익인식

81 (3) 판매시점 이후의 수익인식 장기할부매출 : 할부금 회수에 큰 불확실성이 존재 K-IFRS : 판매시점 이후의 수익 인식 인정하지 않음 판매시점에서 수익 인식 회수불가능한 부분 : 대손예상액을 객관적 증거를 이용하여 측정하여 대손처리 재화의 인도, 설치 및 작동을 하나의 패키지로 판매한 경우 설치 및 작동까지 완료된 것을 판매로 보아 광의의 판매시점 수익인식을 적용 시용판매 구매자가 구매의사표현을 할 때 수익인식

82 제2절 K-IFRS에 의한 수익인식

83 1. 거래의 식별 복합거래: 재화판매와 용역제공이 복합적으로 이루어진 거래 다음과 같이 거래의 주목적을 식별 ① 용역의 제공 여부가 총거래가격에 영향을 미치지 않고 재화판매에 부수적으로 수반된다는 내용이 계약상 명시되어 있다면(예를 들면, 품질보증조건으로 재화를 판매하는 거래) 재화판매거래로 분류. 그러나 재화의 제공 여부가 총거래가격에 영향을 미치지 않고, 용역제공에 부수적으로 수반된다는 내용이 계약상 명시되어 있다면(예를 들면, 부품공급을 포함한 설비유지보수계약이 확정가격으로 체결되는 거래) 이를 용역제공거래로 분류 ② 재화와 용역이 별개로 취급되어 재화 또는 용역의 제공이 각각 총거래가격에 영향을 미치면 재화판매거래와 용역제공거래로 구분하여 별도로 회계처리

84 2. 거래형태에 따른 수익인식요건 (1) 재화의 판매 공통적 수익인식요건 추가 인식요건 경제적 효익의 유입가능성이 높음
수익금액을 신뢰성 있게 측정가능 추가 인식요건 위험과 보상이 구매자에 이전 법적형식 보다 경제적 실질 일반적으로 재화의 인도시점에서 위험과 보상 이전 판매자가 위험 부담 : 판매가 아님 재화의 결함으로 정상적인 품질보증범위를 초과하여 책임을 부담 판매대금의 회수가 구매자의 재판매에 의해 결정 설치조건부 판매에서 아직 설치가 이루어지지 않은 경우 계약에 따라 구매자가 구매취소 가능, 반품가능성 높은 경우 판매자가 관리, 효과적인 통제 못함(소유 당시의 수준 정도) 거래와 관련하여 발생했거나 발생할 원가를 신뢰성 있게 측정

85 용역제공거래의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있을 때 진행기준에 따라 인식
(2) 용역의 제공 공통적 수익인식요건 경제적 효익의 유입가능성이 높음 수익금액을 신뢰성 있게 측정가능 추가 인식요건 원가와 진행률을 신뢰성 있게 측정 소유에 따른 위험과 효익 이전 조건 → 불필요 용역제공거래의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있을 때 진행기준에 따라 인식 용역의 생산과 동시에 고객에게 제공 수익금액과 고객이 정해져 있음 : 생산자체가 결정적인 사건 생산활동에 따라 수익인식, 관련비용 결정 가능

86 자산사용 허용수익 : 계속적인 인도, 시간의 경과 또는 자산의 사용에 따라 가득
(3) 자산 사용의 허용으로 발생하는 수익 공통인식요건 경제적 효익 유입가능성 높음 수익금액의 신뢰성 있는 측정 자산사용 허용수익 : 계속적인 인도, 시간의 경과 또는 자산의 사용에 따라 가득 이자수익 : 유효이자율 적용 발생기준 배당금수익 : 배당금 받을 권리, 금액 확정 시점 로열티수익 : 계약의 경제적 실질을 반영하여 발생기준 특정기간 동안 특정기술 사용 : 정액법 인식 라이선스 제공 후 제공자(추가의무 X), 사용자(사용제한 X), 취소불능계약 일정사용료 or 환급불능보증금 수취→ 실질적 판매 로열티 회수여부 불확실 → 확실한 시점

87 <표 12-1> 수익인식요건 정리 재무제표 구성요소 인식요건 (재무제표 개념체계의 요건)
1)재무제표 구성요소의 정의에 부합해야 하고, 2)다음 ①과②의 요건을 모두 충족시켜야 한다. ①미래경제적 효익의 유입 ∙ 유출의 가능성이 높다. ②그 항목의 원가 또는 가치를 신뢰성 있게 측정할 수 있다. 수익의 인식요건 [공통 인식요건] ①거래와 관련된 경제적 효익의 유입가능성이 높다. ②수익금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있다. [거래의 유형에 따른 인식요건] 재화의 판매 용역의 제공 자산사용의 허용 <추가요건> ∙재화의 소유에 따른 중요한 위험과 보상이 구매자에게 이전 ∙소유에 따른 통상적 관리나 효과적 통제가 불가능 ∙거래와 관련된 원가를 신뢰성 있게 측정가능 <진행기준적용을 위한 추가요건> ∙진행률의 합리적인 추정이 가능 -위의 ①과 ②만

88 2) 재화 인도 후 최종판매와 관련된 조건이 있는 판매
3. 기타 형태의 수익인식 (1) 기타 판매기준 1) 구매자의 요청에 의한 재화의 인도지연 구매자의 요청에 의해 재화의 인도 지연, 구매자에게 소유권 이전, 대금이 청구된 거래 다음 조건이 모두 충족 : 소유권 이전 시점에 수익 인식 재화가 인도될 것이 거의 확실 판매자가 재화를 보유, 개별적으로 식별가능, 구매자에게 인도할 준비 되어 있음 재화의 인도 연기에 대하여 구매자의 공식적인 확인 통상적인 지급조건 적용 2) 재화 인도 후 최종판매와 관련된 조건이 있는 판매 설치 ∙ 검사 조건부 판매 재화가 인도되어 설치 ∙ 검사가 완료되었을 때 수익 인식 인도 즉시 수익인식 가능한 경우 설치과정이 성격상 단순 이미 결정된 계약가액을 최종적으로 확인하기 위해 검사가 수행되는 경우 반품권 판매시점에서 수익을 인식 예상되는 반품액을 수익에서 차감, 충당부채로 설정 반품가능성 추정이 어려운 경우 : 반품기간 완료시점 수익인식

89 대리인 자격으로 재화 판매 : 판매수수료만 수익인식(판매가액 총액을 수익계상 못함)
3) 대리인에 의한 재화의 판매 대리인 자격으로 재화 판매 : 판매수수료만 수익인식(판매가액 총액을 수익계상 못함) 백화점 임대매장 : 임대료만 수익인식(임대매장매출은 백화점의 매출이 아님) 수출업무 대행 종합상사 : 판매수수료만 수익 인식 전자쇼핑몰 운영회사 : 관련 수수료만 수익인식 제3의 공급자로부터 구매하여 고객에 제공 실질적 제공 : 판매가액 총액인식 위탁 및 중개용역 제공 : 수수료수익 인식(고객에 청구금액-제3의 공급자에 지급할 금액) 총액인식의 주요지표 회사가 판매계약 이행에 대한 책임 회사가 재고자산에 대한 전반적인 위험을 부담 회사가 가격결정권한을 가짐 회사가 신용위험을 부담 4) 위탁판매 위탁판매(consignment sales) : 수탁자에 상품을 위탁판매, 일정 수수료 지급 소비자에게 판매된 날 수익인식 위탁상품의 소유권→ 위탁자 위탁시점 : 재고자산계정 → 적송품계정

90 발송비 \120,000 현금지급, 수탁판매료 1대당 \50,000, 세탁기 원가 대당 \350,000
[예제 12-3] 위탁판매 20x 세탁기 10대(대당 \500,000 판매) 장흥상사에 발송 발송비 \120,000 현금지급, 수탁판매료 1대당 \50,000, 세탁기 원가 대당 \350,000 20x1.9.30까지 8대 판매, 20x 판매보고서와 현금 발송 해답•• 일 자 위 탁 자 수 탁 자 20×1.7.1 (적송시) 적 송 품 ,620,000 재고자산 ,500,000 현 금 ,000 -분개 없음(비망기록)- ～ 9.30(매출시) 매출채권 ,600,000 위탁수수료 ,000 위탁매출 ,000,000 현 금 ,000,000 수탁매출# ,600,000 수수료수익 ,000 위탁매출원가 2,896,000 적 송 품 ,896,000* *(￦3,500,000＋￦120,000)×8/10 # 수탁자가 기록한 수탁매출은 부채계정임 20× (대금정산) 현 금 ,600,000 매출채권 ,600,000 수탁매출 ,600,000 현 금 ,600,000

91 시용판매(sales on approval) : 인도 후 고객의 구입의사표시에 따라 매출 성립
5) 시용판매 시용판매(sales on approval) : 인도 후 고객의 구입의사표시에 따라 매출 성립 매입자로부터 매입 의사표시가 있는 날에 수익인식 <상품발송시> 분개없이 비망기록만 함. (다만, 시송품을 다른 재고자산과 구분하여 계상할 수는 있음.) <매입의사를 표시한 날> (차) 매출채권 ××× (대) 매 출 ×××

92 프랜차이즈 수수료 : 부과목적에 따라 다르게 수익 인식
(2) 기타용역거래 1) 프랜차이즈수수료 프랜차이즈 수수료 : 부과목적에 따라 다르게 수익 인식 설비와 기타유형자산의 제공 : 자산 인도 시점, 공정가치를 기초로 산정한 금액을 수익인식 창업지원용역 과 운영지원 용역 : 용역의 제공시점에 수익 인식 할인제공(유형,재고자산) : 창업수수료 이연 ⇒ 유형자산 등 판매기간 수익인식 대리거래： 프랜차이즈 본사가 단순히 가맹점을 대리하여 거래 : 본사 수익은 발생하지 않음 2) 설치수수료 및 제품판매가격에 포함된 용역수수료 설치용역수수료 : 진행기준 설치용역이 재화판매의 부수적 행위 : 재화 판매시점에 비용 인식 재화의 판매가격에 추후 제공될 용역에 대한 식별가능한 금액 포함 : 제품보증활동, 소프트웨어 판매시 판매 후 지원용역 및 제품개선용역 해당금액 이연 ⇒ 용역 제공기간에 수익인식 광고용역수익(advertising revenue) : 판매기준 판매시점 : 광고가 소비대중에게 방영되거나 전달된 시기 광고제작수익 : 진행기준

93 창업지원수수료 ￦100,000(￦40,000 계약시, 나머지 20x1년, 20x2년말 균등회수)
[예제 12-4] 프랜차이즈 수익인식 20x1년초 프렌차이즈 계약 : 창업지원수수료 ￦100,000(￦40,000 계약시, 나머지 20x1년, 20x2년말 균등회수) 계속지원 용역제공 : 처음 2년 ￦20,000, 이후 ￦30,000 부대시설 취득권리 행사(20x2): ￦7,000(원가 ￦8,000, 정상판매가 ￦10,000) 이자율 10% 해답•• 1. 프랜차이즈수익과 이연프랜차이즈수익의 계산과 상각표 프렌차이즈 수익 : 40, ,000*1.7355(10%, 2년) = 92,066 이연프렌차이즈 수익 : 운영지원용역수수료 감면액 + 부대시설할인금액 10,000*2년 + (10,000-7,000) = 23,000 일 자 할부금회수액 이자수익 (장부금액×10%) 할부매출채권 회수액 장부금액 20×1년초 ￦40,000 ￦92,066 52,066 20×1년말 30,000 ￦5,207 24,793 27,273 20×2년말 2,727

94 2. 회계처리 20×1년초 (차) 현 금 40,000 (대) 프랜차이즈수익 69,066*
20×1년초 (차) 현 금 , (대) 프랜차이즈수익 ,066* (계약) 장기성매출채권 , 현재가치할인차금 ,934 이연프랜차이즈수익 ,000 * 창업지원 용역수수료 20×1년말 (차) 현 금 , (대) 장기성매출채권 ,000 (연말) 현재가치할인차금 , 이자수익 ,207 (차) 현 금 , (대) 프랜차이즈수익 ,000* 이연프랜차이즈수익 10,000 * 계속지원용역수수료 20×2년초：부대설비의 (할인)판매와 관련 원가를 인식 (연말) (차) 현 금 , (대) 프랜차이즈수익 ,000 이연프랜차이즈수익 ,000 (차) 프랜차이즈비용 , (대) 프랜차이즈설비 ,000 20×2년말 (차) 현 금 , (대) 장기성매출채권 ,000 (연말) 현재가치할인차금 , 이자수익 ,727 (차) 현 금 , (대) 프랜차이즈수익 ,000*

95 제품보증기간 2년, 판매가격에는 제품보증에 관련한 대금이 대당 ￦2,000씩 포함
[예제 12-5] 제품보증수익의 인식 20× 일에 정수기 10대를 대당 ￦100,000씩에 판매 제품보증기간 2년, 판매가격에는 제품보증에 관련한 대금이 대당 ￦2,000씩 포함 20×2년과 20×3년에 각각 제품보증비가 각각 ￦8,000과 ￦11,000씩 발생 해답•• 20×1년 (차) 현 금 ,000, (대) 매 출 ,000 이연제품보증수익 ,000* *￦2,000×10대＝￦20,000 20×2년 (차) 제품보증비 , (대) 현 금 ,000 (차) 이연제품보증수익 10, (대) 제품보증수익 ,000 20×3년 (차) 제품보증비 , (대) 현 금 ,000

96 제3절 비용과 손실의 인식

97 비용의 개념 : 비용과 손실 : 통상적인 경영활동 관련 여부 미소멸원가와 비용: 소멸여부 제품원가와 기간원가 :원가와 수익간의 직접적인 관련 여부 1. 비용의 인식 수익• 비용 대응의 원칙 : 직접대응 : 매출원가 간접 (기간)대응 : 특정수익과 관련짓기 어려운 경우 지출된 기간에 인식 : 임원급료, 광고비, 판매촉진비 체계적이고 합리적인 배분 : 유형자산원가 2. 손실의 인식 손실의 개념 : 상응하는 경제적 효익의 증가 없이 자산의 미래경제적 효익 감소, 부채의 증가 유가증권평가손실, 화재손실 즉시 손실로 인식

98 <보론 12A> 건설계약의 회계처리

99 1. 건설계약의 의미와 종류 건설계약 : 건물이나 교량, 도로, 터널 등과 같은 자산을 건설하기 위한 공사계약 건설계약의 종류: ① 정액계약(fixed price contract)： 계약금액을 정액으로 하거나 산출물 단위당 가격을 정액으로 하는 건설계약으로서 경우에 따라서는 물가연동조항을 포함 ② 원가보상계약(cost-plus contract)： 원가의 일정비율이나 정액의 수수료를 원가에 가산하여 보상받는 건설계약

100 2. 계약수익과 계약원가의 인식 계약수익과 계약원가는 보고기간말 현재 계약활동의 진행률을 기준으로 각각 수익과 비용으로 인식
계약수익은 진행률에 따라 인식하되 건설계약의 결과를 신뢰성 있게 측정가능한 경우에 인식 정액계약(fixed price contract)에서 건설계약의 결과를 신뢰성 있게 추정할 수 있는 경우란 다음의 요건들이 충족되는 경우 ① 총계약수익을 신뢰성 있게 측정할 수 있다. ② 계약과 관련된 경제적 효익이 건설사업자에게 유입될 가능성이 높다. ③ 계약을 완료하는 데 필요한 계약원가와 보고기간말 현재의 계약진행률을 신뢰성 있게 측정할 수 있다. ④ 특정 계약에 귀속될 수 있는 계약원가를 명확히 식별할 수 있고 신뢰성 있게 측정할 수 있어 실제 발생한 계약원가를 이전 추정치와 비교할 수 있다. 원가보상건설계약에서는 다음 요건이 모두 충족되면 그 건설계약의 결과를 신뢰성 있게 측정할 수 있음. ① 계약과 관련된 경제적 효익이 건설사업자에게 유입될 가능성이 높다. ② 특정 계약에 귀속될 수 있는 계약원가를 명확히 식별할 수 있고 신뢰성 있게 측정할 수 있다.

101 <표 12A-1> 진행기준 관련계정의 용어비교
건설공사계약 용역의 제공 수 익 계약수익 용역수익 원 가 계약원가 용역원가 재 공 품 미성공사 미성용역 계약대금의 청구 진행청구액 계약대금 미수액 계약미수금

102 (1) 계약진행률의 결정  (2) 당기계약수익과 당기계약원가의 산출

103 <표 12A-2> 진행기준에 의한 회계처리
(3) 회계처리 <표 12A-2> 진행기준에 의한 회계처리  내 용 분 개 <회계기간중의 처리> 계약원가의 기록 (차) 미성공사 ××× (대) 재 료 비 ××× 노 무 비 ××× 경 비 ××× 계약대금의 청구 (차) 계약미수금 ××× (대) 진행청구액 ××× (매출채권) 계약대금의 회수 (차) 현 금 ××× (대) 계약미수금 ××× <회계기말의 처리> 계약진행률에 따라 계약수익과 계약원가를 인식한다. 계약수익과 계약원가의 인식 (차) 계약원가 ××× (대) 계약수익 ××× 미성공사* ××× 미성공사가 차변 잔액이면 계약이익(매출총이익)을 나타나고, 대변 잔액이면 계약손실을 나타낸다. 계약완료시의 분개 (차) 진행청구액 ××× (대) 미성공사 ×××

104 건설계약 관련 자산 및 부채의 재무상태표 표시 미청구공사 (유동자산) 초과청구공사 (유동부채) 미성공사 ××× 진행청구액
(×××)

105 - 20×1년 7월 1일에 총계약금액이 ￦45,000인 교량건설공사를 수주 교량공사는 20×3년 10월에 완공될 예정
[예제 12A-1] 진행기준의 회계처리 - 20×1년 7월 1일에 총계약금액이 ￦45,000인 교량건설공사를 수주 교량공사는 20×3년 10월에 완공될 예정 계약원가는 ￦40,000으로 추정 실제 발생한 원가는 ￦40,500이며, 공사비 증가는 20×2년에 추정됨 교량공사와 관련된 정보는 다음과 같음 항 목 20×1년 20×2년 20×3년 발생 누적계약원가 ￦10,000 ￦29,160 ￦40,500 추정총계약원가 40,000 40,500 계약대금 청구 9,000 24,000 12,000 계약대금 회수 7,500 17,500 20,000 <해답>  항 목 20×1년 20×2년 20×3년 진 행 률 25% (＝10,000÷40,000) 72% (＝29,160÷40,500) 100% (＝40,500÷40,500) 계약수익 ￦11,250 (＝45,000×25%) ￦21,150 (＝45,000×72%－11,250) ￦12,600 (＝45,000－(11,250＋21,150)) 계약원가 ￦10,000 (＝40,000×25%) ￦19,160 (＝40,500×72%－10,000) ￦11,340 (＝40,500－(10,000＋19,160))

106 [부분재무상태표와 부분손익계산서] 부분재무상태표 희망건설(주) 12. 31 현재 20×1년 20×2년 20×3년 유동자산：
[부분재무상태표와 부분손익계산서]  부분재무상태표 희망건설(주) 현재 20×1년 20×2년 20×3년 유동자산： 계약미수금 ￦1,500 ￦8,000 － 미청구공사* 미성공사 11,250 진행청구액 (9,000) 2,250* 유동부채： 초과청구공사** 32,400 (33,000) 600** 부분손익계산서 희망건설(주) 1. 1 ~ 20×1년 20×2년 20×3년 계약수익 ￦11,250 ￦21,150 ￦12,600 계약원가 (10,000) (19,160) (11,340) 계약이익 ￦ 1,250 ￦ 1,990 ￦ 1,260

107 (4) 건설계약 결과의 신뢰성 있는 추정이 불가능한 경우 
건설계약의 결과를 신뢰성 있게 추정이 불가능한 예외적인 경우에는 다음과 같이 회계처리 계약원가는 발생된 회계기간의 비용으로 인식 발생원가의 범위 내에서 회수가능성이 높은 금액을 계약수익으로 인식 계약원가가 모두 회수되기 이전의 회계기간에는 항상 계약손실 또는 0의 계약이익을 인식 계약원가가 모두 회수된 이후의 기간에 계약이익을 인식하는데, 이 계약이익에는 이전에 인식한 손실을 회복시키는 금액도 포함.

108 20×1년 7월 1일에 계약액이 ￦45,000인 교량건설공사를 수주
[예제 12A-2] 진행기준의 예외적 적용 20×1년 7월 1일에 계약액이 ￦45,000인 교량건설공사를 수주 계약 당시 이 교량공사는 20×3년 10월에 완공될 예정이었으나 재료비와 인건비 등의 극심한 불안정 때문에 계약원가가 어느 정도 소요되고 계약진행률이 어느 정도인지를 합리적으로 추정하기 어려운 상태임 실제 계약원가의 발생 및 계약대금의 회수에 대한 정보가 다음과 같음 20×1년 20×2년 20×3년 누적계약원가 ￦10,000 ￦29,160 ￦40,500 계약대금청구 9,000 24,000 12,000 계약대금회수 7,500 17,500 20,000 <해답>  1) 연도별 계약수익과 계약원가 산출  항 목 20×1년 20×2년 20×3년 계 계약수익 ￦7,500 ￦17,500 ￦20,000 ￦45,000 계약원가 (10,000) (19,160) (11,340) (40,500) 계약손익 (￦2,500) (￦1,660) ￦8,660 ￦4,500

109 2) 회계처리 항 목 계정과목 20×1년 20×2년 20×3년 계약원가의 기록 미성공사 10,000 19,160 11,340
2) 회계처리  항 목 계정과목 20×1년 20×2년 20×3년 계약원가의 기록 미성공사 10,000 19,160 11,340 재료비 등 건설대금의 청구 계약미수금 9,000 24,000 12,000 진행청구액 건설대금의 회수 현 금 7,500 17,500 20,000 수익과 비용의 인식 － 8,660 계약원가 계약수익 2,500 1,660

110 (5) 건설계약의 손실인식  건설계약을 실행하는 도중에 원재료의 가격이나 인건비 등의 상승으로 인하여 추정총계약원가가 총계약수익을 초과할 것으로 예상이 되면, 예상초과액을 전액 당기의 비용으로 인식하고 계약원가에 포함 계약은 체결했으나 공사를 아직 착수하지 않은 경우라도 손실이 예상되는 경우 에는 즉시 비용으로 인식 전체 계약으로부터는 이익이 예상되나 추정총계약원가가 상승함으로써 계약수익이 낮아져서 당해 사업연도에 계약손실이 발생하는 경우 과거에 인식 한 계약이익을 당기에 조정

111 [예제 12A-3] 진행기준-공사진행중 일부 사업연도에 손실이 예상되는 경우
20×1년 7월 1일에 계약금액이 ￦45,000인 교량건설공사 수주 20×3년 10월에 완공될 예정이며 계약원가는 20×1년에는 ￦40,000으로 추정 20×2년말 원자재 가격의 상승으로 ￦43,849으로 추정을 변경 20×1년 20×2년 20×3년 누적계약원가 ￦10,000 ￦29,160 ￦43,849 추정총계약원가 40,000 43,849 계약대금청구 9,000 24,000 12,000 계약대금회수 7,500 17,500 20,000 <해답> 1) 연도별 계약수익과 계약원가 산출  누적계약진행률 20×1년 20×2년 20×3년 합 계 25%* 66.5%*** 100% 계약수익 11,250** 18,675 15,075 45,000 계약원가 10,000 19,160 14,689 43,849 계약손익 1,250 (485) 386 1,151

112 2) 회계처리 항 목 계정과목 20×1년 20×2년 20×3년 ① 계약원가의 기록 (발생시 누적시킴) 미성공사 10,000
* ￦10,000÷￦40,000＝25% ** ￦45,000×0.25＝￦11,250 *** 20×6년에는 계약원가 추정의 변경으로 누적계약진행률이 66.5%(＝￦29,160÷￦43,849). 계약수익은 ￦18,675(＝￦45,000×66.5%－￦11,250)이고, 계약원가의 발생액은 ￦19,160이므로 ￦485만큼의 계약손실이 발생. 2) 회계처리  항 목 계정과목 20×1년 20×2년 20×3년 ① 계약원가의 기록 (발생시 누적시킴) 미성공사 10,000 19,160 14,689 재료비, 노무비 등 ② 계약대금 청구 계약미수금 9,000 24,000 12,000 진행청구액 ③ 계약대금 회수 현 금 7,500 17,500 20,000 ④계약수익과 계약비용의 인식 1,250 － 386 계약원가 계약수익 11,250 18,675 15,075 485

113 (6) 재무제표 표시 K-IFRS : 미청구공사총액을 자산으로 표시하고, 초과청구공사총액은 부채로 표시 미청구공사 총액(자산)은 누적발생원가에 인식한 이익을 가산(인식한 손실을 차감)한 금액이 진행청구액을 초과하는 모든 진행중인 계약에 대해 다음 ①에서 ②를 차감한 금액으로 계산. 초과청구공사 총액(부채)은 같은 원리를 적용하여 ②에서 ①을 차감한 금액으로 계산 ① 누적발생원가와 인식한 이익의 합계금액 ② 인식한 손실과 진행청구액의 합계금액 재무제표 주석에 다음 사항을 공시 : ① 당기에 수익으로 인식한 계약수익금액 ② 당기에 인식한 계약수익의 결정방법 ③ 계약진행률의 결정방법 보고기간 말 현재 진행 중인 계약과 관련해서 누적발생원가 및 누적손익, 선수금, 회수보류액도 공시

114 수익인식회계를 마칩니다. 수익인식회계는 현재 국제회계기준을 개정하고 있지만 큰 골격은 바뀌지 않을 것으로 알려지고 있습니다.
모든 회사에 영향을 미친다는 점에서 수익인식회계는 아주 중요합니다. 질문하시기 바랍니다.