제 4 장 원가계산과 원가행태 분석 4.1 원가의 분류와 정의 4.2 제조업의 영업순환과정과 재무제표 4.3 원가의 집계와 원가계산 4.4 원가를 이용한 의사결정

4.1 원가의 분류와 정의 원가(costs) : 특정한 목적을 달성하기 위해서 희생되거나 포기된 자원 재화와 용역을 획득하기 위하여 지급되어야 할 화폐금액 원가의 특성에 따른 분류 계획수립, 통제 및 의사결정을 위한 원가 - 제조원가, 비제조원가 - 직접원가, 간접원가 - 제품원가, 기간원가 - 단위원가, 총원가 - 변동원가, 고정원가, 혼합원가 - 통제가능원가, 통제불능원가 - 관련원가 - 증분원가(혹은 차액원가) - 매몰원가 - 현금지출원가 - 표준원가 - 기회원가

4.1 원가의 분류와 정의 (1) 제조원가와 비제조원가(운영원가) 총원가 = 제조원가 + 비제조원가(운영원가) 제조기업에서 원가는 관련된 활동에 따라 제조원가와 비제조원가(운영원가)로 구분 제조원가 = 직접재료원가 + 직접노무원가 + 제조경비 + 제조간접원가 - 직접재료원가 : 최종제품을 구성하는 원재료의 구입 및 생산에 관련된 원가 - 직접노무원가 : 제품생산에 직접적으로 사용되는 노동력에 대한 원가 - 제조경비 : 직접재료원가와 직접노무원가를 제외한 모든 제조원가 - 제조간접원가 : 직접원가 이외의 제조부문의 간접원가 가공원가(전환원가) = 직접노무원가 + 제조경비 + 제조간접원가 비제조원가(운영원가)는 판매비와 관리비로 세분 가능 - 판매비 : 제품의 판매와 운송과 관련해서 발생하는 판매관련비용 (광고비, 포장비 등) - 관리비 : 일반적인 관리활동을 수행할 때 발생하는 비용 (관리직 인건비 등)

4.1 원가의 분류와 정의 우리나라 TFT LCD 연평균 제조원가 구성 추이

4.1 원가의 분류와 정의 (2) 직접원가와 간접원가 원가는 제품등과 같은 특정원가대상에 대한 추적가능성에 따라 직접원가(Direct Cost) 혹은 간접원가(Indirect Cost)로 나눌 수 있다. 직접원가 : 원가대상에 직접적으로 추적이 가능한 원가 (재료비 등)  관련 있는 대상에 원가를 부과함 간접원가 : 원가대상과 관련성을 직접적으로 확인할 수 없는 원가 (공장장 인건비 등)  원가동인(Cost Driver)를 찾아 배부함 ABC (Activity Based Costing : 활동기준원가계산)은 간접비 배부기준(Cost Driver)를 조업도기준(Volume-Based Criteria : 매출, 인원, 면적 등)가 아닌 활동기준 (Activity- Based Criteria : 주문횟수 등)를 사용한 원가계산방식 직접원가는 추적이 가능하다는데? 뭘 추적하는거지?

4.1 원가의 분류와 정의 제품원가와 판매가의 구성 판매가격 총원가 이익 제조원가 제조직접원가 제조 간접 원가 (통합) 운 영 판매비 일반관리비 운 영 비 제조원가 제조경비 간접노무원가 제 조 간 접 원 가 간접재료원가 제조직접원가 직접재료원가 직접노무원가 직접경비 제조 간접 원가 (통합)

4.1 원가의 분류와 정의 (3) 제품원가와 기간원가 (4) 단위원가와 총원가 원가는 매출수익에 대응하여 비용화되는 시기 혹은 원가의 자산화 여부에 따라서 제품원가와 기간원가로 분류된다. 제품원가 : 당해 제품에 직접적으로 부과 가능한 원가로서 직접적으로 재고의 일부분을 구성 하는 원가 (제품원가 → 자산(재고자산) → 비용(판매된 상품의 원가:매출원가) 기간원가 : 수익이 발생한 기간에 매출수익에 대응하여 비용화되는 원가 (기간원가 → 비용(판매비, 관리비)) 총원가 : 원가의 합계로서 조업도가 증가할 수록 증가 단위원가 : 총원가를 조업도로 나눈 것으로 보통 평균원가로 부름 재무제표를 통한 외부보고나 가격결정목적을 위해서 공학관리자는 단위당 원가 결정에 관심을 기울여야 한다. (4) 단위원가와 총원가

4.1 원가의 분류 및 정의 총원가의 변화 단위원가의 변화 단위원가 조업도 단위당 총원가 변동원가 총변동 원가 총고정 고정원가

같은 관리회계의 많은 영역에서 중요하게 다루어 진다. 4.1 원가의 분류와 정의 (5) 변동원가, 고정원가, 혼합원가 원가행태(원가변동추이)에 의해 원가는 변동원가, 고정원가, 혼합원가로 분류될 수 있다. 변동원가 : 원가를 발생시키는 활동(생산량 등)이 변화함에 따라 일정비율로 원가총액이 변동 하는 원가 (ex. 자동차의 타이어 원가는 자동차 생산량에 비례하여 증가) 고정원가 : 활동의 변화에 불구하고 원가총액은 변동하지 않는 원가. (ex. 공장장의 월급은 제품의 생산량의 변동과 무관하게 일정함) 혼합원가(준변동원가) : 변화함에 따라 원가가 변화하지만, 간헐적으로 증가하므로 고정적인 요소와 변동적인 요소를 모두 가진 원가. (ex. 공장 반장의 숫자는 생산량의 변동에 따라 일정 기간마다 Step으로 증가함으로 반장의 인건비는 준변동비) 변동원가와 고정원가의 개념은 변동예산, 손익분기점분석, 단기의사결정과 같은 관리회계의 많은 영역에서 중요하게 다루어 진다.

4.2 제조업의 영업순환과정과 재무제표 제조원가계산의 흐름 원재료창고 생산라인 판매장 기초원재료 23,000 기초원재료 23,000 당기매입액 64,000 7,800 기말원재료 79,200 재료원가 원재료창고 재료원가 노무원가 제조간접원가 기초재공품 79,200 + 25,000 + 9,800 9,000 생산라인 2,000 121,000 기말재공품 당기제품제조원가 판매장 기초완제품 18,000 제품제조원가 121,000 21,000 기말완제품 118,000 매출원가

4.2 제조업의 영업순환과정과 재무제표 제조업의 제조원가명세서 제조원가명세서 주식회사0000 2 0 ×1. 1. 1 ~ 2 0 ×1. 12. 31 (단위 : 원) 직접재료원가 기초재료재고액 ￦23,000 당기재료매입액 64,000 사용가능직접재료원가 ￦87,000 기말재료재고액 7,800 ￦79,200 직접노무원가 25,000 제조간접원가 간접노무원가 ￦3,000 간접재료원가 2,000 설비비 500 감가상각비 800 임대료 잡비 1,500 9,800 당기총제조원가 ￦114,000 기초재공품 9,000 합 계 ￦123,000 기말재공품원가 당기제품제조원가 ￦121,000

4.2 제조업의 영업순환과정과 재무제표 제조업의 손익계산서 손익계산서 주식회사0000 2 0 ×1. 1. 1 ~ 2 0 ×1. 12. 31 (단위 : 원) 매출액 ￦320,000 매출원가 기초제품재고 ￦18,000 제조원가 121,000 판매가능원가 ￦139,000 기말제품재고 21,000 118,000 매출총이익 ￦202,000 판매비와 관리비 60,000 영업이익 ￦142,000

4.2 제조업의 영업순환과정과 재무제표 제조업의 부분재무상태표 유동자산부분 재무상태표 주 식회사0000 (단위 : 원) 주 식회사0000 (단위 : 원) 유동자산 2 0 ×1. 12. 31 20 ×0. 12. 31 현금과 예금 \25,000 \30,000 매출채권 78,000 80,000 재고자산 원재료 \7,800 \ 23,000 재공품 2,000 9,000 제 품 21,000 30,800 18,000 50,000 유동자산합계 \ 133,800 \ 160,000

4.3 원가의 집계와 원가계산 원가의 집계와 원가계산 1. 원가계산의 종류 원가계산 시스템은 제품원가계산시스템을 말한다. 재료원가, 노무원가, 제조간접원가와 같은 제조원가(Inputs)를 집계하고, 집계된 원가를 완성품과 재공품과 같은 원가집적대상(Outputs)에 배분 재고의 가치평가나 수익결정뿐만 아니라 단위당 판매가격을 결정하는 데 필수적 접근방식에는 생산방식에 따라 개별원가계산과 종합원가계산의 두 가지 시스템이 있음. 개별원가계산 종합원가계산 1. 원가단위 작업, 주문 또는 계약 제품단위 2. 원가집계방식 작업별 부문별 3. 부수적인 기록 개별원가계산표 제조원가명세서 4. 이용자 주문품 제조업자 연속공정형태의 산업 5. 원가계산 목적 - 재고원가계산목적을 위한 단위원가 - 각 작업에 대한 이익과 손실 완성품과 재공품의 원가를 계산하기 위해 사용되는 단위원가

4.3 원가의 집계와 원가계산 2. 개별원가계산 (1) 작업, 계약, 주문별 원가집계방식 : 작업의 개별적 특성이 강함 (2) 제품이 식별 가능한 로트 형태로 생산되는 경우, 고객의 주문서에 의하여 제조될 경우에 적당한 원가계산 방식 비행기 한대 더 추가요!! 인쇄, 항공기, 건설업과 같은 주문제작기업들 자동차수리점, 전문 서비스업체 연구소의 연구개발과제의 원가계산 Consulting 업체

4.3 원가의 집계와 원가계산 (3) 개별원가 계산 예 울산조선은 유조선과 컨테이너선 각 1대를 생산하고 있다. 비용발생액은 다음 표와 같다. 여기서 관리부 공통비용은 인건비 비율로 배분한다. 비 목 유조선 컨테이너선 관리부 비 고 재료비 1,000 1,500 500 노무비 2,000 3,000 1,300 경 비 2,500 700 합 계 5,000 7,000 공통비용 배부액 - 노무비 비율로 배분 제조원가 6,000 8,500

기초재공품수량(환산량) + 당기투입원가  당기완성품수량 + 기말재공품수량(환산량) 4.3 원가의 집계와 원가계산 3. 종합원가계산 (1) 종합원가계산의 과정 Ⓞ 사전 단계 (개관) : 물량의 흐름을 투입원가와 산출량으로 파악한다. 기초재공품수량(환산량) + 당기투입원가  당기완성품수량 + 기말재공품수량(환산량) ① 1 단계 (Inputs) : 원가 요소별로 발생한 모든 원가를 합계한다. 재료원가, 노무원가, 제조간접원가 ② 2 단계 (Outputs) : 원가 요소별로 재공품 완성품 환산량을 계산한다. 재공품 완성품 환산량 = 제조수량 X 완성도 (요소별, 공정별) ③ 3 단계 (Allocation) : 원가요소별로 완성품환산량에 비례하여 배분한다. 완성품환산량 단위당 제조원가 = 회계기간중 발생한 요소의 제조원가 요소의 회계기간중 완성품 환산량 당기 완성품 제조원가 = 완성품 단위 × 환산량 단위당 제조원가 기말 재공품 제조원가 = 재공품 완성품 환산량 × 환산량 단위당 제조원가

4.3 원가의 집계와 원가계산 종합원가 계산 예 밀라노피자리아는 피자를 제조, 판매하고 있다. 피자는 처음 재료를 전량 투입하여 오븐에서 굽는다. 하루의 생산 실적 및 투입원가는 다음과 같다. 실제 생산원가 : 사용된 직접재료원가 ￦250,000 직접노무원가와 제조간접원가 ￦270,000 생산 실적 : 완성품 80개 기말 재공품 20개 (완성도 50%)

4.3 원가의 집계와 원가계산 <1단계> Inputs : 원가요소별 투입원가 계산 재료원가 가공원가 재료원가 가공원가 요소별총원가 250,000 270,000 <2단계> Outputs : 완성품 환산량의 계산 재료원가 가공원가 완제품 80*100% = 80개 80*100% = 80개 재공품 20*100% = 20개 20* 50% = 10개 합 계 100개 90개 <3단계> Allocation : 원가 배분 완성품 환산량 단위당 원가의 계산 요소별총원가 250,000 270,000 단위원가 250,000/100=2,500 270,000/90=3,000 원가의 배분 완제품 80*2,500 = 200,000 80*3,000 = 240,000 : 440,000 재공품 20*2,500 = 50,000 10*3,000 = 30,000 : 80,000 완제품 단위당원가 = 440.000/80개 = 5,500

4.3 원가의 집계와 원가계산 밀라노피자리아의 종합원가 계산과정 80개 100% 80 (8/10) 200,000 (8/9) 수량 재료원가(250,000) ③단계 가공원가(270,000) ③단계 합계 환산율 환산량 배부액 완제품 80개 100% 80 (8/10) 200,000 (8/9) 240,000 440,000 재공품 20개 20 (2/10) 50,000 50% 10 (1/9) 30,000 80,000 100개 100 250,000 90 270,000 520,000 단계 0단계 1단계 2단계 3단계 4단계 5단계

4.3 원가의 집계와 원가계산 밀라노피자리아의 제조원가의 흐름 + 재료원가 (250,000) 가공원가 (270,000) 합 계 완제품 (440,000) 완제품 80 개 재공품 20 개 + 환산율 100% 80 (8/10) 환산율 100% 80 (8/9) 환산율 100% 20 (2/10) 환산율 50% 10(1/9) 재공품 (80,000) 재료원가 (250,000) 가공원가 (270,000) 합 계 (520,000) 완성품 환산량의 계산 재료원가 가공원가 완제품 80*1.00 80*1.00 재공품 20*1.00 20*0.50 합 계 100 90

4.3 원가의 집계와 원가계산 ◆ 활동기준원가계산 (ABC : Activity Based Costing) 전통적 원가계산 (개별원가계산, 종합원가계산) 제조간접원가를 조업도(생산액, 종업원수) 기준에 의하여 배분 조업도와 무관한 제조간접원가의 배분 왜곡 : 주문액보다는 주문 횟수 제조간접원가의 비중이 커지고, 제품이 다양해짐에 따라 제품원가의 왜곡 발생 활동기준회계(Activity-Based Costing : ABC) 제조간접원가를 조업도가 아닌 제품의 활동수준을 기준으로 제품에 배분 제조간접원가와 제품간의 보다 명확한 인과관계를 규명하여 정확한 제품원가 계산

4.3 원가의 집계와 원가계산 전통적 방법 ABC 제조 간접비 제조 간접비 부 문 활 동 Product Product 공통비 배부기준 자원동인 부 문 활 동 제품에의 배부기준 활동동인 Product Product 배부기준 : 회수공수,매출액,생산액 활동 기준의 비용 배부 다품종 소량생산 및 공장 자동화 등으로 새로운 기준의 원가 배부 방법이 대두하게 됨

4.3 원가의 집계와 원가계산 (2) ABC의 4 단계 (1) 자원을 소비하는 활동들을 식별하고 원가를 활동들에 배분 : 검사, 구매 등 - 전통적 원가계산 : 부분별로 원가를 식별함 (2) 각 활동(또는 활동들의 그룹: cost pool)과 관련된 원가동인 식별 - 원가동인 : 특정 활동의 원가를 발생시키는 요인 (검사횟수, 구매건수 등) (3) 각 활동에 적용되는 배부율(cost pool rate) 계산 : 검사1회당 원가, 구매주문당 원가 등 - 배부율(cost pool rate) = 활동별 원가 / 원가동인의 수 (4) 제조간접원를 각 제품에 배부 - 제품별 원가 배부액 = 원가배부율 × 제품별로 소비된 원가동인수 부가가치활동과 비부가가치활동을 식별하여 개선하는 활동기준경영 (ABM : Activity Based Management)으로 발전

4.3 원가의 집계와 원가계산 (3) ABC 도입 사례 기존 수익성 계산 벙법 ABC 수익성 계산 방법 재료비 실제원가 재료비 이용 →『평균단가』적용 실제원가 재료비 이용 →『평균단가』적용 노무비 Last단가 『ST * 임률』기준으로 실제 비용을 안분함 활동 Pool 에 의한 배부 배부의 변경 및 다양화 - 기존 수익성 : 고전적 기준 (회수공수, 매출액,생산액..) - ABC 수익성 : 활동 Base (각 활동Pool기준) 경 비 활동 Pool에 의한 배부 Royalty 외주가공비 매출액기준으로 배부 활동별 직접비용으로 귀속 판매비 매출액기준으로 배부 - 직접비화 : 100% - 활동 Pool : - 영외차 매출액 기준으로 배부 - 직접비화 : 약 70% - 활동 Pool : 약 30% 본사비용 매출액 기준으로 배부 매출액 기준으로 배부

4.3 원가의 집계와 원가계산 (3) ABC 도입 사례 부가가치 제품군 일반 제품군 구 분 PDP LCD PJT D-TV 구 분 PDP LCD PJT D-TV FLAT C-TV 제조 원가 50% 3.1% 2.6% 4.6% 7.1% 판 관 비 8.6% 134% 2.2% 1.0% 1.8% 1.2% 4.0% 제품원가차이l 6.1% 개 선 6.8% 개 선 3.8% 개 선 184% 악 화 8.6% 개 선 5.3% 악 화

4.4 원가를 이용한 의사결정 1. 의사결정, 계획수립 및 통제에서의 원가개념 1. 의사결정, 계획수립 및 통제에서의 원가개념 1) 관련원가 : 대안들 사이에서 차이가 있는 미래 기대 원가 - 증분원가(차액원가) : 두 대안들 사이에 원가의 차이 (순관련원가) - 매몰원가(기발생원가) : 이미 발생하여 변동될 수 없는 원가 (관련원가가 아님) 2) 현금지출원가 : 현금지출을 수반하는 원가 3) 기회원가 : 포기된 기회(대안)의 가치 4) 표준원가 : 목표원가와 실제원가와의 비교를 용이하게 하기 위한 계획된 원가 5) 통제가능원가 : 각 원가의 수준에 영향을 미칠 수 있는 원가 통제불능원가 : 권한 밖에 있어서 영향력을 행사할 수 없는 원가 의사결정에서는 관련원가를 찾아내는 것이 핵심이다!

4.4 원가를 이용한 의사결정 2. 의사결정에서 관련원가 ① 각각의 대안과 관련된 모든 원가를 산정한다. 2. 의사결정에서 관련원가 ① 각각의 대안과 관련된 모든 원가를 산정한다. ② 매몰원가를 제거한다. ③ 각각의 대안에 따라 차이가 발생하지 않는 원가를 제거한다. ④ 관련원가를 고려하여 여러 대안 중 최선의 대안을 선택한다. 조수석 부장은 서울 출장을 준비하고 있다. 아빠의 출장을 안 아들은 오늘은 아빠의 승용차 로 학교에 가겠다고 차를 빌려줄 것을 요구하였다. 아들이 버스로 등교하는 것과 승용차로 등교하는 것 중 어느 것이 더 합리적인지 판단하시오. 대안별 원가항목 금 액 <버스 등교> 왕복 버스 요금 1,800 <승용차 등교> 감가상각비:36,500천원/(10년×365일] =10,000 10,000 (매몰원가) 보험료 : 72만원/365일 = 2,000 2,000 (매몰원가) 기름값 : 1,600/ 리터 1,600 13,600

4.4 원가를 이용한 의사결정 3. 의사 결정 사례(예제 4.6) 무선전화기용 부품을 생산하는 경북전자는 매년 100개의 부품을 생산하고 있다. 고정원가는 20,000원이며, 단위당 변동비는 300원이다. 따라서 단위당 생산원가는 500원 이다. 부품은 현재 개당 600원에 판매되고 있다. - 단위당 생산원가 = 고정원가(20,000원/100) + 변동원가(300) = 500원 1) 일본에서 부품 10개를 개당 400원에 특별 주문하겠다는 제의가 들어 왔다. 이 주문은 1회성이며, 현재 판매가격에는 영향을 미치지 않는다. 이 주문에 응하겠는가? 2) 중국업체로부터 개당 350원에 납품하겠다는 제의가 들어 왔다. 이 경우 본사 생산을 중단하고 외부에서 구매하는 것이 경제성이 있는지 판단하시오. 3) 부품가격이 개당 450원으로 하락하였다. 이 경우 생산을 중단할 것인가?

4.4 원가를 이용한 의사결정 1) 일본의 추가주문에 대한 의사결정 * 관련원가 순이익이 1,000원 증가하므로 주문 수락 (단, 기존의 판매처에는 영향이 없어야 함) ★ 좀 더 단순하게 도너츠 가게의 경우를 생각하여 보자 - 가게임대료가 20,000원이다. (고정비) - 도너츠를 300원에 사다가 600원에 팔고 있는데 - 이 도너츠를 400원에 사가겠다는 제의를 어떻게 할 것인가? ★ 과거 자동차 수출가격이 내수용 가격보다 싸게 판매한 사례 현 재 (100개 생산) 주문수락 (110개 생산) 매출 60,000 64,000 증분수익* 고정비 20,000 매몰원가 변동비 30,000 33,000 +3,000 증분원가* 순이익 10,000 11,000 +1,000 이익증가 차액 비고 +4,000

4.4 원가를 이용한 의사결정 2) 중국에서 외부 생산에 대한 의사결정 * 관련원가 2) 중국에서 외부 생산에 대한 의사결정 * 관련원가 생산원가가 500원 증가하므로 자가생산 계속 (고정원가인 생산설비를 다른 용도에 사용할 수 없다는 가정) ★ 좀 더 단순하게 도너츠 가게의 경우를 생각하여 보자 - 가게임대료가 20,000원이다. (고정비) - 도너츠를 300원에 사다가 600원에 팔고 있는데 - 이 도너츠를 350에 공급하겠다는 제의를 어떻게 할 것인가? (단 가게는 다른 용도로 사용하지 못한다고 가정한다) 현재 (자가생산) 고정비 20,000 매몰원가 변동비 30,000 35,000 +5,000 증분원가* 생산원가 50,000 55,000 원가 증가 중국생산 차 액 비 고

4.4 원가를 이용한 의사결정 3) 가격 하락시 생산중단여부에 대한 의사결정 * 관련원가 생산중단 시 순손실이 오히려 증가하므로 생산 계속 (가격이 변동비 300원를 초과하는 한, 생산을 계속하는 것이 타당) ★ 좀 더 단순하게 도너츠 가게의 경우를 생각하여 보자 - 가게임대료가 20,000원이다. (고정비) - 도너츠를 300원에 사다가 600원에 팔고 있었는데 - 도너츠 가격이 450으로 하락한다고 가게문을 닫을 것인가? (단 가게는 다른 용도로 사용하지 못한다고 가정한다) ★ 반도체 가격이 생산원가이하로 하락하여도 당분간 생산을 계속하는 것이 타당 생산 계속 (100개) 생산중단 매출 45,000 증분수익* 고정비 20,000 매몰원가 변동비 30,000 증분원가* 순손실 -5,000 -20,000 -15,000 이익증가 차액 비고 -45,000